Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/1604 K.2023/614

Dava konusu istem: Müteahhitlik faaliyetinde bulunan davacı tarafından, kat karşılığı inşaat sözleşmeleri kapsamında arsa sahiplerine teslim edilen taşınmazların katma değer vergisine tabi olmadığından bahisle 2015 yılının Mart ve Kasım dönemleri için 13/09/2018 ve 14/09/2018 tarihlerinde verilen düzeltme beyannamesinin vergi dairesince kabul edilmemesi üzerine yapılan şikayet başvurusunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 vd. maddelerinde yer alan kurallara göre idari işlemler için mevzuatta idari itiraz yolunun öngörüldüğü durumlarda, bu yolların tüketilmesinden sonra idari yargı yerlerinde dava açılması ve yargı yerlerince de davanın incelenmesi mümkün olup beş yıllık zamanaşımı süresi içinde olmak kaydıyla ilgililerce düzeltme ve şikayet yoluna başvurulabileceği açıktır.

Arsa sahibi ile yaptığı satış vaadi sözleşmesi gereği bina inşa eden davacı şirket tarafından 2015 yılının Mart ve Kasım dönemleri için verilen katma değer vergisi beyannamelerinde arsa sahibine yapılan teslimler nedeniyle hesaplanan toplam 584.088,84 TL katma değer vergisi ilave edilecek katma değer vergisi olarak beyan edilmiş ve devreden katma değer vergisi tutarı beyan edilen bu tutar kadar azalmıştır.

Vergi yargısının arsa karşılığı bağımsız bölüm teslimlerinin katma değer vergisine tabi olmadığı görüşünde olduğu belirtilerek düzeltme beyannameleri verilmiştir.

Düzeltme başvurularının reddi üzerine yapılan şikayet başvurularının reddine dair işlemin iptali istemiyle işbu dava açılmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari, sınai ve zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslimlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun 207. maddesinde, satış sözleşmesi; satıcının, satılanın zilyetlik ve mülkiyetini alıcıya devretme, alıcının ise buna karşılık bir bedel ödeme borcunu üstlendiği sözleşme olarak tanımlanmıştır. Taşınır ve taşınmaz malların satışında, satıcı malını alıcıya bir semen karşılığında teslim eder. Semen veya bedel, satış akdinde paradır. Arsa karşılığında kat alımında ise taşınmazın (arsa veya kat) para karşılığında satışı söz konusu değildir.

Anılan Kanun'un 282. maddesinde mal değişim sözleşmesi; taraflardan birinin diğer tarafa bir veya birden çok şeyin zilyetlik ve mülkiyetini, diğer tarafın da karşı edim olarak başka bir veya birden çok şeyin zilyetlik ve mülkiyetini devretmeyi üstlendiği sözleşme olarak tanımlanmıştır. Mal değişim sözleşmesinde, bir mal başka bir mal ile değiştirilmektedir. Trampada ise taraflar arasında malların mübadelesi gerekli ve yeterlidir.

Bu mübadele sırasında mübadeleye konu malların niteliklerinde bir değişiklik olmamaktadır. Bir kişinin arsası karşılığında kat sahibi olmasında ise durum tamamen başkadır.

Üzerine inşaat (bina) yapılan arsanın mülkiyeti başlangıçta tamamen arsa sahibine ait olsa dahi müteahhitle yapılan sözleşme uyarınca ve Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerine göre inşaata başlanırken arsa paylara bölünmekte, müşterek mülkiyete esas bu paylar üzerinde inşaat yapma ve kat mülkiyeti tesis etme yükümlülüğü (kat irtifakı) doğmaktadır.

İnşaat tamamlandıktan ve her kat bağımsız bölüm haline gelip kişisel mülkiyete geçildikten sonra da o bağımsız bölümlere ait arsa payları, bağımsız bölümlere bağlı olarak devam etmekte, ana gayrimenkulün ortak sayılan yerlerinde, kat malikleri müştereken tasarrufta bulunabilmektedir.

O halde, arsa sahibinin arsası üzerindeki mülkiyeti kişisel olmaktan çıkmakta ve kendisine intikal eden katlara bağlı olarak müşterek mülkiyet hükümlerine göre arsa payı oranında, diğer kat malikleri ile paydaş durumuna girmektedir. Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerinin uygulanmasını gerektiren ve hukuki statüsü tamamen değişik olan bu durumun trampa hükümleri ile ilişkilendirilmesi düşünülemez.

Dolayısıyla bir kişinin bağımsız bölüm edinme karşılığında arsasını müteahhide vermesi ve inşa edilen binadan kat sahibi olması, hukuki açıdan birçok işlemi içeren ve arsanın değerlendirilmesi amacına yönelik Kat Mülkiyeti Kanunu hükümlerinin uygulanmasını da gerektiren, tamamen kendine özgü bir hukuki muamele olarak nitelendirilebilir. Varsayıma ve benzetmeye dayanılarak yapılan bir vergilendirmenin ise verginin kanuniliği ilkesi ile bağdaşmayacağı açıktır.

Her ne kadar davalı idarece, arsa karşılığı inşaat işlerinde müteahhit tarafından arsa payına karşılık olarak arsa sahibine yapılan konut veya iş yeri teslimlerinin Katma Değer Vergisi Kanunu anlamında üzerinden katma değer vergisi alınması gereken teslim hükmünde olduğunun anılan Kanun'un 2. maddesinin (5) numaralı fıkrasına 29/03/2018 tarih ve 7104 sayılı Kanun ile getirilen düzenleme ile de kabul edildiği ileri sürülmekte ise de dava konusu arsa payı karşılığı konut teslimlerinin söz konusu düzenlemenin yürürlüğe girmesinden önce 2015 yılının Mart ve Kasım dönemlerinde gerçekleştiği dikkate alındığında Katma Değer Vergisi Kanunu'nda 29/03/2018 tarihinde yapılan değişikliğin dava konusu olaya uygulanamayacağı açıktır.

Bu durumda, kat karşılığı inşaat sözleşmesi gereğince bina inşa eden davacı şirket tarafından, inşa edilen bağımsız bölümlerin arsa sahibine teslimi katma değer vergisine tabi olmadığından devreden katma değer vergisinin arttırılması yönünde 2015 yılının Mart ve Kasım dönemleri için verilen katma değer vergisi düzeltme beyannamelerinin kabul edilmemesine dair uyuşmazlık konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.

Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi istinafa konu kararın kaldırılmasını gerektiren nedenlerin bulunmadığı ve istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların da söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle istemi reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 31/03/2022 tarih ve E:2019/7067, K:2022/1456 sayılı kararı:

Düzeltme yolu vergiye ilişkin hesaplarda matrah ve miktar hatası bulunması yahut mükerrer vergi istenmesi şeklinde; vergilendirmede ise mükellefin şahsında, mükellefiyette, verginin mevzuunda ve döneminde yapılmış hataların varlığı halinde izlenebilecek bir idari başvuru yolu olup vergi yükümlülerince vergi idaresine yapılan her başvuru nedeniyle düzeltme yolunun izlendiği düşünülemeyeceği gibi vergilendirmeye ilişkin bir olayın düzeltme ve şikayet yoluyla yargı önüne getirilebilmesi ve vergi hatasının varlığından söz edilebilmesi için hukuksal sorun olarak çözümlenmesi gerekmeyen açık ve mutlak bir hata bulunduğunun belirlenmesi gerekir.

Bu bakımdan, yalnızca süresinde açılacak davada incelenme olanağı bulunan iddialarla yapılan başvuru, 213 sayılı Kanun'un 117. ve 118. maddelerinde tanımlanan hesap ve vergilendirme hatalarından hiçbirinin konusuna girmeyip hukuki bir ihtilaf oluşturduğundan, başvuruyu düzeltme kapsamında görerek aksi yöndeki gerekçeyle işlemi iptal eden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

Yargısal yetki alanının yeniden belirlenmesi nedeniyle dosyanın gönderildiği ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi, ...Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:.., K:... sayılı kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Uyuşmazlık konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.