Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/280 K.2023/1442

İnşaat Madencilik Taşımacılık Müşavirlik Danışmanlık Limited Şirketi VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, herhangi bir mücbir sebep bulunmaksızın yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2016 yılının Ocak, Şubat, Nisan, Haziran, Temmuz, Eylül ilâ Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararı:

Davacı şirket hakkında sahte belge kullandığından bahisle başlatılan inceleme nedeniyle düzenlenen defter ve belge isteme yazısı şirketin bilinen iş yeri adresine tebliğe çıkarılmış, tebliğ alındısı adresin yetersiz olduğu ve muhatabın ismen tanınmadığı şerhi düşülerek iade edilmiştir.

Bunun üzerine davacı şirketin kanuni temsilcisi olan ...'in MERNİS adresine tebliğe çıkarılan defter ve belge isteme yazısı tebliğ alındısı üzerine adresin kapalı olduğu şerhi düşülerek iade edilmiştir.

Ardından aynı tebliğ evrakı şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine ikinci kez tebligata çıkarılmış ve 08/08/2018 tarihinde tebliğ alındısına "...adres kapalı olup muhatap ve muhatabın yerine tebligatı alabilecek kişilerin bulunamaması üzerine tebligatın hangi vergi dairesinden alınabileceğini bildiren pusula muhatabın kapısına yapıştırılmıştır." şerhi düşülerek kapıya değinilen pusulanın yapıştırıldığı belirtilmek suretiyle tebliğ edilmiştir.

Davacı şirketin kanuni temsilcisinin MERNİS adresine ikinci kez çıkartılan tebligata ilişkin pusulanın kapıya yapıştırıldığı 08/08/2018 tarihinden itibaren on beş gün geçtiği halde inceleme konusu hesap dönemine ait yasal defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmıştır.

Mahkemenin ara kararı ile davalı idareden kanuni temsilcinin MERNİS adresine ikinci kez çıkartılan tebligata ilişkin 08/08/2018 tarihinde kapıya yapıştırıldığı belirtilen ve tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabilceği şerhini içeren tebligat pusulasının dosyaya ibraz edilmesi istenilmesine rağmen söz konusu tebligat pusulası dava dosyasına sunulmamıştır.

Ayrıca, davacı şirket hakkında düzenlenen 31/08/2018 tarihli e-yoklama fişi incelendiğinde, görev türünün re'sen terk (iş yeri nezdinde) olduğu, yoklamada adres eksikliği nedeniyle davacı şirketin bulunamadığı, ...Mah. ...Caddesi'nde 44 numaranın bulunmadığı çift numaranın 20'de, tek numaranın ise 17'de bittiği tespitlerinin yer aldığı görülmüştür.

Olayda, defter ve belgelerin incelemeye ibrazına dair yazı, uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinin beşinci fıkrası uyarınca kanuni temsilcinin adres kayıt sistemindeki yerleşim yeri adresine tebligata çıkarılmış ise de şirketin bilinen adresine çıkartılan tebligat adres yetersiz olduğundan iade edilmiş ve daha sonra yapılan yoklamada bu eksiklik idarece de tespit edilmiştir.

Buna rağmen davacı şirket adresine yönelik adres araştırması yapılmadan şirketin bilinen adresinde tebligat yapılamadığından bahisle kanuni temsilcinin MERNİS adresine tebliğe çıkıldığı ve kanuni temsilcisinin MERNİS adresine ikinci defa çıkartılan tebliğe ilişkin tebligat pusulasının kapıya yapıştırıldığına dair 485 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan tebligat pusulasının davalı idarece dava dosyasına sunulamadığı anlaşıldığından söz konusu tebliğin usule uygun olarak yapılmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Bu durumda, 2016 yılı yasal defter ve belgelerinin ibrazına dair yazının davacıya usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği anlaşıldığından, davacı adına defter ve belge ibraz yükümlülüğünü yerine getirmediğinden bahisle uyuşmazlık konusu dönemlerdeki tüm katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle tarh edilen cezalı vergilerde hukuka uygunluk bulunmamıştır.

Diğer taraftan dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı olan ...tarih ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, davacı şirket temsilcisine ikinci kez çıkartılan tebligata ilişkin pusulanın kapıya yapıştırıldığı 08/08/2018 tarihinden itibaren on beş gün geçtiği halde yasal defter ve belgelerin ibraz edilmediği belirtilmiştir.

Ancak, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan "Tebliğ Evrakının Teslimi" başlıklı 102. maddesinde, pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması halinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı düzenlendiğinden tebliğ evrakının tebliğ tarihinin 23/08/2018 olarak kabul edilebileceği açıktır.

Bu durumda söz konusu vergi inceleme raporunun anılan defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği tarihten itibaren on beş günlük süre içerisinde 05/09/2018 tarihinde düzenlendiği anlaşıldığından dava konusu cezalı vergilerde bu yönüyle de hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme bu gerekçeyle cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.

Davalının istinaf istemini inceleyen ...Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu edilen kararın usul ve kanuna uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 19/04/2021 tarih ve E:2019/9607, K:2021/2315 sayılı kararı:

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla davacılar tarafından, mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip, defterlerdeki kayıtlar incelenip, bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi dairesinin görüşü ve saptamaları da esas alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, oluşan içtihat aykırılığının bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Bu durumda, davacının ilk derece mahkemesince yapılan yargılama aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılarak karar verilmesi gerektiğinden Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur .

...Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Defter ve belge isteme yazısının şirket adresine tebliğ edilememesi üzerine kanun temsilcinin MERNİS adresine tebliğe çıkarıldığı, bu adresin de kapalı olması sebebiyle tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusulanın kapıya yapıştırılmak suretiyle tebliğ işleminin tamamlandığı, defter ve belge isteme yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edilmesine rağmen ilgili dönem defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine yapılan dava konusu cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları kayıtlarına dahil ettiğinden bahisle başlatılan inceleme nedeniyle düzenlenen defter ve belge isteme yazısı şirketin bilinen iş yeri adresine tebliğe çıkarılmış ve bu adreste tebliğ edilemediğinden iade edilmiştir.

Bunun üzerine davacı şirketin kanuni temsilcisi olan ...'in adres kayıt sisteminde bulunan adresine tebliğe çıkarılan defter ve belge isteme yazısı tebliğ alındısı üzerine adresin kapalı olduğu şerhi düşülerek iade edilmiştir.

Ardından aynı tebliğ evrakı şirketin kanuni temsilcisinin adres kayıt sisteminde bulunan adresine ikinci kez tebligata çıkarılmış ve 08/08/2018 tarihinde tebliğ alındısına "...adres kapalı olup muhatap ve muhatabın yerine tebligatı alabilecek kişilerin bulunamaması üzerine tebligatın hangi vergi dairesinden alınabileceğini bildiren pusula muhatabın kapısına yapıştırılmıştır." şerhi düşülmüş ve kapıya tebligat pusulası yapıştırılmak suretiyle tebliğ edildiği belirtilmiştir.

Davalı idarece defter ve belge isteme yazısının kanuni temsilcinin MERNİS adresine ikinci defa tebliğe çıkarıldığını gösteren, muhatapta kalacak nüshasında tebliğ edilen evrakın gönderen idareden alınabileceği şerhini içeren ve 08/08/2018 tarihinde muhatabın kapısına yapıştırıldığını kayıt altına alan, 485 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'ndeki örneğine uygun şekilde düzenlenmiş tebliğ pusulası dava dosyasına sunulmamıştır.

Davacı şirketin kanuni temsilcisinin adres kayıt sisteminde bulunan adresine ikinci kez çıkartılan tebligata ilişkin pusulanın kapıya yapıştırıldığı 08/08/2018 tarihinden itibaren on beş gün geçtiği halde inceleme konusu hesap dönemine ait yasal defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle davacı hakkında 05/09/2018 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasında re'sen vergi tarhı tanımlanmış; maddenin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, Vergi Usul Kanunu'na göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik ettirilmemiş olması yahut vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re'sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.

213 sayılı Kanun'un 139. maddesinin 14/10/2021 tarih ve 7338 sayılı Kanun'un 17. maddesiyle değiştirilmeden önceki halinde, vergi incelemelerinin esas itibarıyla incelemeye tabi olanın iş yerinde yapılacağı, iş yerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin iş yerinde yapılmasının imkânsız olması veya mükellef ve vergi sorumlularının istemesi hallerinde incelemenin dairede yapılabileceği, bu durumda incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve vesikalarını daireye getirmesinin kendisinden yazılı olarak isteneceği, istenen defter veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenlerin bunları ibraz etmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değişik ve "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinde aşağıdaki düzenlemeye yer verilmiştir:

"Bu Kanuna göre bilinen adresler şunlardır:

Mükellef tarafından işe başlamada veya adres değişikliğinde bildirilen işyeri adresleri,

2. Yoklama fişinde veya ilgilinin imzası bulunmak şartıyla yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tespit edilen işyeri adresleri,

3. 25/4/2006 tarihli ve 5490 sayılı Nüfus Hizmetleri Kanununa göre oluşturulan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresi.

Birinci fıkranın (1) ve (2) numaralı bentlerinde yazılı bilinen adreslerden tarih itibarıyla tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tespit edilmiş olanı dikkate alınır ve tebliğ öncelikle bu adreste yapılır.

İşyeri adresinde tebliğ yapılacak olanların bu adresinde bulunamaması, işin bırakılması veya işin bırakılmış addolunması hallerinde tebliğ, gerçek kişilerde kendisinin, tüzel kişilerde bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerinden birinin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler veya varsa temsilcilerinden herhangi birinin adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır.

İşyeri adresi olmayanlara tebliğ, doğrudan adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde yapılır."

213 sayılı Kanun'un 01/01/2018 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 7061 sayılı Kanun'un 17. maddesiyle değişik "Tebliğ Evrakının Teslimi" başlıklı 102. maddesinde şu kural yer almaktadır:

"Tebliğ olunacak evrakı içeren zarf posta idaresince muhatabına verilir ve bu durum muhatap ile posta memuru tarafından tebliğ alındısına tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunur.

Muhatap imza edecek kadar yazı bilmez veya herhangi bir sebeple imza edemeyecek durumda bulunursa sol elinin başparmağı bastırılmak suretiyle tebliğ edilir.

Muhatap tebellüğden imtina ederse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusula kapıya yapıştırılır. Posta memuru, durumu tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza ederek, tebliğ olunacak evrakı tebliği yaptıran idareye teslim eder. Bu durumda tebliğ, pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihte yapılmış sayılır.

Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde sayılan işyeri adreslerine tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak olanların bu adreste bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir. Bu durumda bu Kanunun 101 inci maddesinin üçüncü fıkrasına göre işlem yapılır.

Bu Kanunun 101 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde sayılan adrese tebliğe çıkılan hallerde, tebliğ yapılacak kişinin adresinde bulunamaması durumunda (Bulunamama durumu o adresten geçici ayrılmaları da kapsar.) durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir. Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır.

İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusula kapıya yapıştırılır. Bu durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek, tebliğ evrakı, gönderildiği idareye iade edilir.

Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır.

Maliye Bakanlığı, bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir." şeklinde düzenlenmiş bulunmaktadır.

Ayrıca, 485 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin "3.2. Muhatabın adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresinde tebliğe çıkılması" başlıklı bölümünde şu düzenleme bulunmaktadır:

"213 sayılı Kanunun 94 üncü maddesi kapsamında tebliğ yapılacak kişinin bilinen işyeri adresinde bulunamaması (geçici ayrılmalar dâhil) ya da muhatabın bilinen işyeri adresinin olmaması durumlarında, muhatabın adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresine tebligata çıkılır ve tebliğ bu adreste yapılır.

Tebliğ olunacak evrakı içeren zarf posta idaresince muhatabına verilir ve bu durum muhatap ile posta memuru tarafından tebliğ alındısına tarih ve imza konulmak suretiyle tespit olunur. Zarfın, posta memuru tarafından muhatabına verildiği tarihte tebliğ yapılmış sayılır. 213 sayılı Kanunun 94 üncü maddesi kapsamında tebliğ yapılacak olanların yerleşim yeri adresinde bulunamaması (geçici ayrılmalar dâhil) halinde durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilir. Bu durumda kapıya pusula yapıştırılmaz ve tebliğ evrakı derhal gönderildiği idareye iade edilir.

Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından olayın özelliğine göre (zamanaşımı vs.) tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğe çıkılır. İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakına, adres kayıt sisteminde bulunan yerleşim yeri adresine ikinci defa çıkıldığına ilişkin ibare konulur.

İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeplerle tebliğ edilemezse, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren ve bu tebliğ ekinde yer alan tebligat pusulası (pusula) (Ek:1) kapıya yapıştırılır. Bu durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilir.

Tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması hâlinde alındığı günde, bu süre içerisinde alınmaması hâlinde ise pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihi izleyen on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılır."

Tebliğ ekinde, posta memurunca düzenlenip tebligatı çıkaran idareye gönderilecek tebligat pusula nüshası ile muhatabın kapısına yapıştırılacak tebligat pusula nüshası örneklerine yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendi uyarınca tutulması mecburi olan defterlerin vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmemesi nedeniyle re'sen tarh işlemi yapılabilmesi için öncelikle söz konusu defter ve belgelerin incelemeye ibrazına ilişkin yazının usulüne uygun olarak düzenlenerek mükellefe tebliğ edilmiş olması gerekmektedir.

Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemidir. İdari işlemlerin ilgilisine tebliğ edilmesinde amaç, işlemin muhatabı açısından yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımak; işlemi tesis eden idare açısından da hakkında işlem tesis edilen kişilerin hukuki sorumluluklarını yerine getirip getirmediğini tespit etmektir.

Olayda, defter ve belgelerin istenilmesine ilişkin yazının kanuni temsilcinin adres kayıt sisteminde bulunan adresine ikinci defa tebliğe çıkarılmasına ilişkin 485 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan tebligat pusulasının idarede kalacak nüshası davalı idarece dava dosyasına sunulmamıştır.

Ayrıca kanuni temsilcinin adresine ikinci defa tebliğe çıkarılan defter belge isteme yazısına ilişkin dosyaya sunulan tebliğ alındısının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 7061 sayılı Kanun ile değişik "Tebliğ"e ilişkin hükümleri ile 485 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin ilgili düzenlemeleri uyarınca, adrese ikinci kez gelindiği, tebliğ evrakının evrakı gönderen idareden alınmaması halinde pusulanın kapıya yapıştırıldığı tarihten itibaren on beşinci gün tebliğ edilmiş sayılacağı hususları yönünde bilgi içermediği anlaşılmaktadır.

Bu durumda, yasal defter ve belgelerin istenilmesine ilişkin yazının davacıya 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde belirlenen usule uygun olarak tebliğ edildiği davalı idarece somut olarak ortaya konulamadığından davacı adına defter ve belge ibraz yükümlülüğünü yerine getirmediğinden bahisle uyuşmazlık konusu dönemlerdeki tüm katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle tarh edilen cezalı vergilerde hukuka uygunluk bulunmamıştır.

Bu nedenle cezalı tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

X - KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğ Evrakının Teslimi" başlıklı 102. maddesinde 7061 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik ile getirilen kapıya yapıştırma usulü uyarınca ikinci defa tebliğe çıkarılan tebliğ evrakı, ilk defa tebliğe çıkarılan tebliğ evrakı ile aynı sebeple tebliğ edilemediğinde, tebliğ evrakının gönderildiği idareden alınabileceği şerhini içeren bir pusula kapıya yapıştırılacak ve bu durum, posta memuru tarafından tebliğ alındısı üzerine şerh ve imza edilerek tebliğ evrakı gönderildiği idareye iade edilecektir. Nihayetinde, tebliğ evrakının pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içinde muhatabı tarafından alınması halinde alındığı günde, bu süre içinde alınmaması halinde ise on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacaktır.

Vergi Usul Kanunu'nun 7061 sayılı Kanun ile değişik 102. maddesinin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesi hususunda Maliye Bakanlığınca çıkarılan 485 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin ekinde, 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde kapıya yapıştırılacağı belirtilen tebligat pusulası örneği yer almaktadır. Bu örnek incelendiğinde, biri tebliği çıkaran idarede kalacak diğeri ise muhatabın kapısına yapıştırılacak iki farklı tebligat pusulası öngörüldüğü, bunlardan muhatabın kapısına yapıştırılacak olanında, 213 sayılı Kanun uyarınca pusula içeriğinde yer alması gereken bilgilerin tamamının yer aldığı, idarede kalacak olanında ise muhataba, tebliği çıkaran idareye, tebliğe çıkan memura ilişkin bilgiler ile tarih bilgisine yer verildiği görülmektedir.

Olayda, davalı tarafından dosyaya ibraz edilen tebliğ alındısına "...adres kapalı olup muhatap ve muhatabın yerine tebligatı alabilecek kişilerin bulunamaması üzerine tebligatın hangi vergi dairesinden alınabileceğini bildiren pusula muhatabın kapısına yapıştırılmıştır." şerhinin düşüldüğü görülmektedir.

Bu durumda, 485 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca taşıması gerekli unsurları içerecek şekilde matbu olarak yer alan tebligat pusulasının, muhatabın kapısına yapıştırılacak olması nedeniyle dosyaya ibrazının mümkün olamayacağı da dikkate alındığında, muhatabın kapısına yapıştırıldığının kabulü gerektiğinden, defter ve belge isteme yazısının tebliğinde hukuka aykırılık görülmemiştir.

Öte yandan olayda, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı olan ...tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, davacı şirket temsilcisine ikinci kez çıkartılan tebligata ilişkin pusulanın kapıya yapıştırıldığı 08/08/2018 tarihinden itibaren on beş gün geçtiği halde yasal defter ve belgelerin ibraz edilmediği belirtilmiş ise de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan "Tebliğ Evrakının Teslimi" başlıklı 102. maddesinde, pusulanın yapıştırıldığı tarihten itibaren on beş gün içerisinde muhatabı tarafından alınması halinde alındığı günde,

bu süre içerisinde alınmaması hâlinde on beşinci günde tebliğ yapılmış sayılacağı düzenlendiğinden tebliğ evrakının tebliğ tarihinin 23/08/2018 olarak kabul edilmesi gerektiği açıktır.

Bu durumda söz konusu vergi inceleme raporunun anılan defter ve belge isteme yazısının tebliğ edilmiş sayılacağı tarihten itibaren on beş günlük süre dolmadan 05/09/2018 tarihinde düzenlendiği anlaşıldığından incelemeye ibrazı istenilen defter ve belgelerin verilen süre geçtiği halde ibraz edilmediğinden bahisle tarh edilen dava konusu cezalı vergilerde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, vergi mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair karara yöneltilen temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.