Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2022/285 K.2023/494

Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca 2015 yılının Ocak, Şubat, Nisan ila Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, 2015 yılının Aralık döneminden devreden katma değer vergisi azaltılmak suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2016 yılının Ocak, Haziran ve Ağustos dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ve 2015 yılının Ocak dönemi için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (1) ve ve (2) numaralı fıkrası şu şekilde düzenlenmiştir:

"1. Dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştayda ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gündür.

2. Bu süreler;

a) İdari uyuşmazlıklarda; yazılı bildirimin yapıldığı,

b) Vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda: Tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın; tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin; tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği;

Tarihi izleyen günden başlar."

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesinin birinci fıkrasında, 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere, 93. maddede sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın, tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği; ikinci fıkrasında, maddeye 6637 sayılı Kanun'un 5. maddesiyle eklenen ve 07/04/2015 tarihinden itibaren yürürlüğe giren elektronik ortamda tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı;

maddenin üçüncü fıkrasında, Maliye Bakanlığının, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır.

Uyuşmazlık konusu ihbarnamelerin, davacı şirketin geçerli elektronik tebligat adresine 25/03/2018 tarihinde e-tebligat yoluyla tebliğ edildiği görülmüştür.

Davacı şirket tarafından elektronik ortamda yapılan tebliğden itibaren otuz gün içinde dolayısıyla 24/04/2018 tarihine kadar dava açılması gerekirken bu süre geçirilerek 05/09/2018 tarihinde açılan davanın esasının incelenmesi mümkün değildir.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı süre aşımı nedeniyle reddetmiştir.

Davacının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:

Vergi Dava Dairesi, istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddiaların kararın kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediği gerekçesiyle istemi reddetmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 08/06/2021 tarih ve E:2020/4287, K:2021/2982 sayılı kararı:

213 sayılı Kanun'un 107/A maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca verilen yetkiye dayanılarak hazırlanan ve 27/08/2015 tarih ve 29458 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nde, elektronik tebligat adresi, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından internet vergi dairesi bünyesinde oluşturulacak tebliğe elverişli elektronik ortam olarak tanımlanmıştır.

Tebliğ'de elektronik tebligat sistemini kullanmak üzere, Tebliğ ekinde yer alan elektronik tebligat talep bildirimi ile bildirimde bulunan mükelleflere vergi dairesince, müracaat anında sistemden üretilecek internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifreyi ihtiva eden kapalı bir zarf verileceği.

213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliği gereken evrakın, elektronik imza ile imzalanacağı ve vergi dairesi adına Başkanlık tarafından tebliğ yapılacak muhatabın elektronik tebligat adresine iletileceği; elektronik tebligat sistemine internet vergi dairesi üzerinden erişileceği ve Kanun'un 107/A maddesi gereğince, elektronik imzalı tebliğ evrakının, muhatabın elektronik ortamdaki adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda tebliğ edilmiş sayılacağı düzenlemiştir.

19/10/2019 tarih ve 30923 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 511 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin “Elektronik Tebligatın Gönderilmesi ve Muhatabına İletilmesi" başlıklı bölümüne, kendisine elektronik ortamda tebligat yapılacak muhatap tarafından elektronik tebligat sistemine başvuru sırasında veya daha sonra bildirilen mobil telefon numarasına ve/veya e-posta adresine, kendisine gönderilen tebligata ilişkin bilgilendirme mesajı gönderilebileceği, bilgilendirme mesajının herhangi bir nedenle muhataba ulaşmamış olmasının tebligat süresini ve geçerliliğini etkilemeyeceği hususu eklenmiştir.

Kişilerin mülkiyet hakkına müdahalede bulunan vergilendirme süreci, tarh, tebliğ, tahakkuk ve tahsil olmak üzere dört safhadan oluşmaktadır.

Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için, yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemi olup amaç, işlemin muhatabı açısından yasal haklarını kullanabilmesine olanak tanımak; işlemi tesis eden idare açısından da hakkında işlem tesis edilen kişilerin hukuki sorumluluklarını yerine getirip getirmediklerini tespit etmektir.

Vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların muhataplarına nerede ve nasıl tebliğ edileceği 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun ilgili maddelerinde belirlenmiştir.

213 sayılı Kanun'a 6009 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen 107/A maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca verilen yetkiye dayanılarak hazırlanan ve 27/08/2015 tarihinde yayımlanan 456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan "Elektronik Tebligat Talep Bildirimi Formu"nun muhatapları tarafından doldurulması suretiyle idareye başvuruda bulunulması durumunda internet vergi dairesi bünyesinde tebliğe elverişli elektronik ortam oluşturularak, internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifre verilecektir.

Anılan Tebliğ'de tebligatın yeni bir türü olan söz konusu uygulamanın nasıl işleyeceği ve muhatabın yükümlülükleri Maliye Bakanlığı tarafından izah edilirken üzerinde durulan bir husus da elektronik ortama tebligat gönderildiği takdirde muhatabın sms veya e-posta ile bilgilendirileceğidir.

"Elektronik Tebligat Talep Bildirimi Formu"ndaki "Bilgilendirme Tercihleri" bölümünde yer alan "Kısa Mesaj Servisi" ve "E-posta" seçeneklerinden birini veya her ikisini seçen muhataplara elektronik ortamda tebligat yapılması durumunda ilgililerin Maliye Bakanlığı tarafından yapılan açıklamalar doğrultusunda tarafına sms veya e-posta ile bilgilendirme yapılacağına dair haklı beklentiye girmesi kaçınılmazdır.

Anayasa Mahkemesinin 17/04/2008 tarih ve E.2005/5, K.2008/93 sayılı kararında belirtildiği üzere Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin temel ilkelerinden biri “belirlilik”tir. Bu ilkeye göre, yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesi de gereklidir.

Belirlilik ilkesi, hukuksal güvenlikle bağlantılı olup birey, yasadan, belirli bir kesinlik içinde, hangi somut eylem ve olguya hangi hukuksal yaptırımın veya sonucun bağlandığını, bunların idareye hangi müdahale yetkisini doğurduğunu bilmelidir. Ancak bu durumda kendisine düşen yükümlülükleri öngörebilir ve davranışlarını ayarlayabilir.

Hukuk güvenliği, normların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılmaktadır.

456 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nde değişiklik yapan 511 Sıra No'lu Genel Tebliğ'in yayımlandığı ve yürürlüğe girdiği 19/10/2019 tarihine kadar muhatabına elektronik ortamda tebligat yapıldığında, mükelleflere sms veya e-posta ile bilgilendirilip bilgilendirilmeyeceğine dair bir düzenleme bulunmamakta olup bahsi geçen değişiklik ile bilgilendirme mesajının herhangi bir nedenle muhatabına ulaşmamış olmasının tebligat süresini ve geçerliliğini etkilemeyeceği belirtilerek söz konusu durum açıklığa kavuşturulmuştur.

Bu durumda, 19/10/2019 tarihine kadar vergilendirme işlemiyle ilgili tarafına elektronik tebligat yapılan ve "Bilgilendirme Tercihleri" bölümünde yer alan "Kısa Mesaj Servisi" ve "E-posta" seçeneklerinden birini veya her ikisini seçen ya da tercihlerini daha sonra bildiren muhataplara sms veya e-posta ile bilgilendirme mesajı da gönderilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.

Bu nedenle, davacı tarafından "Elektronik Tebligat Talep Bildirimi Formu"nda "Kısa Mesaj Servisi" ve/veya "E-posta" ile bildirim talebinde bulunup bulunulmadığı, bulunulmuş ise davalı idarece sms veya e-posta ile bilgilendirme yapılıp yapılmadığı hususları araştırılarak yeniden bir karar verilmek üzere davayı süre aşımı yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.

Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesinin kararını bozmuştur.

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi ilk kararında yer alan aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Elektronik tebligat talep bildirimi formunda kısa mesaj ve e-posta ile bilgilendirilme seçeneğini işaretlediği halde vergi dairesince telefon numarasının hatalı kaydedilmiş olması nedeniyle tebligattan haberdar olmadıkları, öğrenme tarihi itibarıyla açılan davanın süresinde olduğu belirtilerek aksi yönde verilen kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemesi dava daireleri arasındaki karar aykırılığının giderilmesi için yapılan başvuru üzerine Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 18/11/2021 tarih ve 31663 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 22/09/2021 tarih ve E:2021/2, K:2021/4 sayılı kararında, Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesi uyarınca yapılan elektronik tebligata ilişkin olarak muhatabın elektronik tebligat sistemine başvuru sırasında veya daha sonra bildirilen telefon numarasına ve/veya e-posta adresine bilgilendirme mesajı gönderilmemesinin tebligatın süresini ve geçerliliğini etkilemeyeceğine karar verilmiştir.

Uyuşmazlık konusu vergi ve cezaları içeren ihbarnamelerin davacı şirketin geçerli elektronik tebligat adresine 25/03/2018 tarihinde e-tebligat yoluyla tebliğ edildiği görülmüş olup dava açma süresinin tespitinde dikkate alınacak tebligat tarihinin belirlenmesi noktasında Kurulun söz konusu kararında belirtilen ilkelerden ayrılmayı gerektirir herhangi bir maddi olgu ya da hukuksal nedenin bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Bu nedenle davanın süre aşımı nedeniyle reddi yolunda verilen temyize konu ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.