Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/1268 K.2025/641

Dava konusu istem: Davacı tarafından, ...Bankası ...Şubesi nezdindeki depo hesabında muhafaza edilmekte olan Devlet İç Borçlanma Senetlerinden 01/01/2019 ila 13/01/2019 tarihleri arasında elde ettiği faiz geliri üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun reddine dair işlemin iptali ve yapılan kesintilerin tahakkuk tarihinden iadenin yapılacağı tarihe kadar işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi hatası" başlıklı 116. maddesi şu şekildedir:

"Vergi hatası, vergiye mütaallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır.

"

Anılan Kanun'un "Şikayet yolu ile müracaat" başlıklı 124. maddesinin birinci fıkrası ise şu şekildedir:

"Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler."

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Gelirin unsurları" başlıklı 2. maddesinin birinci fıkrasında, menkul sermaye iratları gelire giren kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır. Aynı Kanun'un 75. maddesinde menkul sermaye iratlarının tarifi yapılmış olup anılan maddenin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendi uyarınca her nevi tahvil (ipotek finansmanı kuruluşları ve konut finansmanı kuruluşları tarafından ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetler hariç ipotekli sermaye piyasası araçları, varlık teminatlı menkul kıymetler dahil) ve hazine bonosu faizleri menkul sermaye iradı sayılacaktır.

193 sayılı Kanun'un "Vergi tevkifatı" başlıklı 94. maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendi uyarınca, anılan Kanun'un 75. maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından, devlet tahvili faizlerinden ve hazine bonosu faizlerinden gelir (stopaj) vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Diğer taraftan 30/12/2004 tarih ve 5281 sayılı Kanun'un 30. maddesiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen ve 01/01/2005 tarihinden itibaren yürürlüğe giren geçici 67. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, bu Kanun'un 75. maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından, ödemeyi yapanlarca, banka veya aracı kurumlara veya bunlar aracılığıyla diğer gerçek ve tüzel kişilere ödenenler hariç, % 15 oranında vergi tevkifatı yapılacağı düzenlenmiştir.

Yine geçici 67. maddenin (5) numaralı fıkrasında, gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olmasının, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmamasının, vergiden muaf olup olmamasının ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmamasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemeyeceği hükmüne yer verilmiştir.

18/06/1999 tarih ve 4389 sayılı Bankalar Kanunu'nu yürürlükten kaldıran ve 01/11/2005 tarih ve 25983 (mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 5411 sayılı Bankacılık Kanunu’nun “Fon ve faaliyet izni kaldırılan bankalara ilişkin malî istisnalar” başlıklı 140. maddesinin birinci fıkrasında, davacının her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.

Bu durumda, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 01/01/2005 tarihinde yürürlüğe giren geçici 67. maddesinde gelir sahibinin vergiden muaf olup olmamasına bakılmaksızın mevduat faizi ödemelerinde bankalarca %15 oranında vergi tevkifatı yapılacağı kurala bağlanmışsa da mezkur Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten sonra, 01/11/2005 tarihinde, yürürlüğe giren 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nda vergi türü ayrımı yapılmaksızın ve hiçbir istisnaya yer verilmeksizin Fon'un her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu kurala bağlandığı dikkate alındığında, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu bakımından sonraki tarihli ve özel kanun niteliğinde olan 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun uyuşmazlıkta uygulanması gerekmektedir.

Bu kapsamda, davacı Fon'un, 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'na göre her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu anlaşıldığından dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin, 6322 sayılı Kanun'un 14. maddesiyle değişik (4) numaralı fıkrasında, fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin, fazla veya yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğer hallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte 120. madde hükümlerine göre mükellefe red ve iade edileceği hüküm altına alındığından ve davacının talebiyle de bağlı kalınarak uyuşmazlık konusu vergilerin tahakkuk tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte davacıya iadesi gerekmektedir.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı kabul etmiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Vergi Mahkemesince, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 67. maddesinin 01/01/2005 tarihinde yürürlüğe girdiğinden bahisle karar verilmiş olsa da, 30/12/2004 tarih ve 5281 sayılı Kanun'un 30. maddesiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 67. madde 01/01/2006 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere 01/01/2006 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

Anılan maddenin (2) numaralı fıkrasında, bu Kanun'un 75. maddesinin ikinci fıkrasının (5) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından, ödemeyi yapanlarca, banka veya aracı kurumlara veya bunlar aracılığıyla diğer gerçek ve tüzel kişilere ödenenler hariç, % 15 oranında vergi tevkifatı yapılacağı düzenlenmiştir.

Yine geçici 67. maddenin (5) numaralı fıkrasında, gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olmasının, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmamasının, vergiden muaf olup olmamasının ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmamasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca yapılacak tevkifatı etkilemeyeceği hükmüne yer verilmiştir.

Bu kapsamda, 193 sayılı Kanun'un 94. maddesinde, banka hesaplarından elde edilen faiz gelirlerinden vergi tevkifatı yapılacağı ve anılan Kanun'un geçici 67. maddesinde ise, gelir sahibinin gerçek veya tüzel kişi ya da dar veya tam mükellef olmasının, vergi mükellefiyeti bulunup bulunmamasının, vergiden muaf olup olmamasının ve elde edilen kazancın vergiden istisna olup olmamasının yapılacak tevkifatı etkilemeyeceği kuralına yer verilmişse de, 01/11/2005 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nda, davacı Fon’un her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu hükmüne yer verildiği ve anılan Kanun'un özel kanun niteliğinde bulunduğu dikkate alındığında, 193 sayılı Kanun'daki düzenlemelerin davacı açısından uygulanmasına olanak bulunmamaktadır.

Bu durumda, Kanun'la her türlü vergiden muaf tutulduğu anlaşılan davacının elde ettiği faiz gelirleri üzerinden yapılan vergi tevkifatlarında hukuka uygunluk bulunmamıştır.

Vergi Dava Dairesi, belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunu reddetmiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 28/11/2022 tarih ve E:2021/1350, K:2022/7095 sayılı kararı:

213 sayılı Kanun hükümlerine göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak Kanun'da belirtilen durumlarla sınırlı olarak hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikâyet yoluna başvurularak dava konusu edilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bu da dava açma sürelerini düzenleyen 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin konuluş amacına uygun düşmeyecektir.

Temyize konu karar incelendiğinde Vergi Dava Dairesince, birbirinden farklı hükümler içeren 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun ilgili maddeleri ile bu maddelerin kanun koyucu tarafından kabul tarihi ve yürürlüğe girdiği tarihler dikkate alınarak uygulanacak kanun maddesinin özel kanun-genel kanun, önceki tarihli kanun-sonraki tarihli kanun yönlerinden bir hukuki değerlendirme ve yorum yapılmak suretiyle uyuşmazlık konusu olaya 5411 sayılı Kanun hükmünün uygulanması gerektiğinin belirlendiği anlaşılmaktadır.

Bu kapsamda, uyuşmazlığın çözümü birbirinden farklı hükümler içeren 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nun ilgili maddeleri uyarınca davacının elde ettiği faiz geliri üzerinden kesinti yapılıp yapılamayacağının ortaya konulmasına bağlı olup hangi mevzuat hükmünün uygulanacağının belirlenmesi hukuki yorum gerektirdiğinden, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, ancak süresi içerisinde açılan davada incelenmesi mümkündür.

Dolayısıyla, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında incelenmesi mümkün olmadığından, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle davanın kabulü yönünde verilen Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Gerek vergi mahkemeleri, gerek bölge idare mahkemeleri gerekse Danıştay Dördüncü Dairesi tarafından verilen ve müstakar hale gelen kararlarla, özel kanun niteliğindeki 5411 sayılı Bankacılık Kanunu'nda davacının her türlü vergi, resim ve harçtan muaf olduğu hükmüne yer verilmesi nedeniyle her türlü vergiden muaf tutulduğu anlaşılan davacının elde ettiği faiz gelirinin vergilendirilemeyeceği açıklığa kavuşturulmuştur.

Bu kapsamda, davacı tarafından elde edilen faiz gelirinden vergi kesintisi yapılmaması gerektiği ve uyuşmazlığın müstakar hale gelen yargı kararları uyarınca herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde açık bir vergi hatası niteliğinde olduğu anlaşılmaktadır.

Nitekim Danıştay Dördüncü Dairesi bazı kararlarında (13/09/2022 tarih ve E:2021/210, K:2022/4647 sayılı karar ile 01/11/2022 tarih ve E:2022/2324, K:2022/6054 sayılı karar), düzeltme/şikâyet yolu izlenerek açılan davalarda, uyuşmazlıkları hukuki ihtilaf niteliğinde görmeyip işin esasını incelemek suretiyle karar vermiştir.

Yine Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 07/12/2022 tarih ve E:2022/1335, K:2022/1464 sayılı kararında şu değerlendirmelere yer vermiştir:

"Uyuşmazlık konusu olayda gerek vergi mahkemeleri ve bölge idare mahkemeleri gerekse Danıştayın ilgili daireleri tarafından öteden beri verilen pek çok karar ile 27/03/2018 tarihinden önce yürürlükte bulunan mevzuat hükümleri uyarınca bu tarihten önce akdedilen ikale sözleşmeleri kapsamında yasal hak ve alacaklara ilave olarak iş sözleşmesi sona erdirilen işçiye ödenen tazminatların (iş kaybı tazminatı, iş sonu tazminatı, iş güvencesi tazminatı gibi çeşitli adlar altında adlandırılması farketmeksizin) ücret mahiyetinde olmadığı müstakar hale gelen içtihatlar ile açıklığa kavuşturulmuş bulunmaktadır.

Bu durumda davacı ile işvereni arasında 27/03/2018 tarihinden önce yapılan ikale sözleşmesi kapsamında davacının yasal haklarına ek olarak ödenen tazminatın gelir vergisine tabi olmadığı ve uyuşmazlığın müstakar hale gelen yargı kararları uyarınca herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde açık bir vergi hatası niteliğinde olduğu anlaşıldığından dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Bu nedenle temyize konu ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir."

Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak belirtilen gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.