Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/426 K.2024/906

Dava konusu istem: Aralarında davacının da bulunduğu kişiler tarafından adi ortaklık şeklinde ... Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi üzerinden gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiğinden bahisle tanzim olunan vergi tekniği raporuna istinaden sevk edildiği takdir komisyonunca tespit edilen matrah üzerinden davacı adına re'sen tarh edilen 2017 yılı gelir vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

... Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporundaki tespitler incelendiğinde bu mükellef üzerinden düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı hususuna dair delil ve emarelerin mevcut olduğu anlaşılmaktadır. Ancak, davacı adına re'sen tarh edilen vergiye ilişkin matrahın nasıl bulunduğunun tespiti amacıyla 27/11/2019 ve 14/01/2020 tarihlerinde verilen ara kararlarına cevaben idarece bilgi ve belge sunulmadığı görüldüğünden, dayanağı ortaya konulamayan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezayı kaldırmıştır.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararı:

... Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporundaki tespitlerden, şirketin ünvanı kullanılarak düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı ve anılan faturalar üzerinden davacı tarafından komisyon geliri elde edildiği sonucuna ulaşılmıştır.

Vergi mahkemesince, dava konusu vergi ve cezanın nasıl hesaplandığı, davacının elde edilen komisyon gelirinin tamamından mı yoksa bir kısmından mı sorumlu tutulduğu, matrahın tespitinde esas alınan oranın ne olduğu hususlarında davalı idareden bilgi ve belge istenmesine ilişkin ara kararı üzerine idarece 31/01/2020 tarihinde dosya kaydına giren dilekçe ekinde birtakım bilgi ve belge ibrazında bulunulmuştur.

Ara kararına cevaben sunulan bilgi ve belgeler incelendiğinde, dava konusu cezalı tarhiyatın, şirket adına düzenlenen vergi tekniği raporunda belirtilen hesaplamalara uygun yapılmadığının anlaşılması üzerine davacının adi ortaklık içerisindeki hisse oranına isabet eden tutar dikkate alınarak düzeltilmesi yoluna gidildiği, bu şekilde hesaplanan vergi ile verginin üç katı tutarındaki vergi ziyaı cezasını aşan kısmın 29/01/2020 tarihli düzeltme fişiyle terkin edildiği görülmüştür.

Bu durumda, davacı adına adi ortaklık içerisindeki hisse oranı dikkate alınarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisini aşan ve davalı idarece düzeltme fişiyle terkin edildiği anlaşılan kısım yönünden karar verilmesine gerek bulunmamaktadır. Ayrıca, terkin işlemi dava açıldıktan sonra düzenlenen ve davacıya tebliğ edilen düzeltme fişiyle yapıldığından, bu kısım yönünden yargılama giderlerinden davalının sorumlu tutulması gerekmektedir.

Diğer taraftan, ... Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan vergi tekniği raporundaki tespitler ve hesaplamalar uyarınca adi ortaklık tarafından elde edildiği belirtilen komisyon kazancı üzerinden davacı adına hissesi oranında vergilendirme yapılması gerektiğinden ve dava konusu cezalı tarhiyata ilişkin ihbarnamede davacı adına tarh edilen gelir vergisinin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesildiği görüldüğünden, cezalı tarhiyatın, davalı tarafından düzeltme fişiyle terkin edilen kısmı dışında kalan vergi ile verginin bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezasına isabet eden kısmında hukuka aykırılık, cezanın bu tutarı aşan kısmında ise hukuka uygunluk görülmemiştir.

Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırmış; dava konusu cezalı tarhiyatın, düzeltme fişiyle terkin edilen kısmı yönünden karar verilmesine yer olmadığına, düzeltme fişiyle terkin edilen kısmı dışında kalan vergi ile verginin bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezasına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine, cezanın bu tutarı aşan kısmı yönünden ise davanın kabulüne karar vermiştir.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 24/05/2022 tarih ve E:2021/2453, K:2022/2424 sayılı kararı:

Uyuşmazlıkta, cezalı tarhiyatın dayanağı takdir komisyonu kararında matrahın nasıl ve ne şekilde bulunduğuna dair herhangi bir bilgiye yer verilmediği gibi davalı idarenin 28/01/2020 tarihli yazısından ve eki belgelerden, takdir komisyonunun matrah belirlerken vergi tekniği raporundaki verileri dikkate almadığı, neye göre belirlendiği anlaşılamayan matrah üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığı, Vergi Mahkemesinin ara kararı sonrasında idarenin, ihbarnameye konu vergiyi vergi tekniği raporundaki veriler üzerinden yeniden hesaplama yaparak düzeltme yoluna gittiği görülmektedir.

Temyiz istemlerine konu Vergi Dava Dairesi kararının, davacının, adi ortaklık şeklinde gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalar üzerinden komisyon geliri elde ettiği yolundaki yargısı Dairemizce de hukuka uygun bulunmuştur.

Hal böyle olmakla birlikte dava konusu edilen işlemin yargısal denetiminin, işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki durum esas alınarak yapılacağı dikkate alındığında, cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davanın devamı sırasında davalı idarece yeniden hesaplamalar yapılarak düzeltme yoluyla cezalı tarhiyatın azaltılmış olması dava konusu edilen işlemi hukuka uygun hale getirmeyecektir.

Diğer bir ifadeyle, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesi uyarınca re'sen tarh edilecek vergiye ilişkin matrah veya matrah kısmının, takdir komisyonlarınca takdir edilmiş ya da vergi inceleme elemanlarınca düzenlenen vergi inceleme raporunda belirlenmiş olması gerektiğinden, takdir komisyonunca matrah belirlendikten sonra davalı idarenin re'sen tarh usulünün değiştirilmesi niteliğindeki işlemiyle takdir edilen matrahı değiştirmesi ve kesilecek cezayı üç kata çıkarmasıyla dava konusu cezalı tarhiyatın hukuka uygun hale geldiğinden söz edilemeyecektir.

Daire bu gerekçeyle, davacının temyiz istemini kabul ederek Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu cezalı tarhiyatın düzeltme fişiyle terkin edilen kısmı dışında kalan vergi ile verginin bir katı tutarındaki vergi ziyaı cezasına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasını bozmuş; davalının temyiz istemini reddetmiştir. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Sahte belge düzenleme fiilinin ne şekilde işlendiği hususunda davalı idarece herhangi bir somut tespitte bulunulmadığı, tarhiyata dayanak alınan vergi tekniği raporunun yeterli inceleme ve araştırma içermediği, varsayıma dayalı olarak tarh edilen vergide ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.