Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2023/636 K.2025/334

Dava konusu istem: Davacı adına, indirimli orana tabi teslimler nedeniyle yüklenilen katma değer vergilerinin iadesinde, %8 oranında katma değer vergisine tabi olarak satılan emtiaya ilişkin %8 oranında yüklenilen katma değer vergilerinin iade hesaplarına dahil edilmemesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2015 yılının Eylül dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesine istinaden eksik hesaplandığı ileri sürülen 192.935,26 TL katma değer vergisinin iadesi istenmektedir.

İhtirazi kayıt konulmaksızın beyan edilen katma değer vergisinin (iadesi gereken katma değer vergisi tutarının) dava konusu edilemeyeceği gerekçesiyle davanın incelenmeksizin reddi yolundaki mahkeme kararı, Danıştay Dördüncü Dairesinin 08/11/2018 tarih ve E:2016/8850, K:2018/10582 sayılı kararıyla uyuşmazlık konusu döneme ilişkin katma değer vergisinin ihtirazi kayıtla tahakkuk ettiği, davacı tarafından sonraki tarihte verilen dilekçenin ihtirazi kayda ilişkin açıklama mahiyetinde olduğu gerekçesiyle uyuşmazlığın esası incelenmek üzere bozulmuştur.

Bozma kararına uyularak verilen ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, indirimli orana tabi işlemleri bulunan mükellefler için bir hak olarak mahsuben iade, mahsuben iade edilemeyen tutar için de nakden iade düzenlenmiştir. Böylece mükelleflerin fazladan katlandıkları vergi yükünden arındırılması amaçlanmıştır. Aynı maddenin (5) numaralı fıkrasında ise Maliye Bakanlığına vergi indirimi ile ilgili usul ve esasları düzenleme yetkisi tanınmıştır.

26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin "III. Matrah, Nispet ve İndirim" başlıklı bölümünün "B. Oran" başlıklı kısmının indirimli orana tabi işlemlerde iade tutarlarının hesaplanmasına ilişkin "3. İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması/3.1. İade Tutarının Hesaplanması/ 3.1.1.

Yılı İçinde Talep Edilen Mahsuben İade Tutarlarının Hesaplanması" başlıklı kısmında iade talebinin, ilgili vergilendirme dönemleri itibarıyla indirimli orana tabi tüm işlemleri kapsaması gerektiği, işlemler ayrıştırılıp sadece bir kısmına yönelik hesaplama yapılamayacağı ve iade tutarının devreden katma değer vergisi tutarını aşamayacağı düzenlenmiştir.

İndirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak yüklenilen vergi ile söz konusu işlemler üzerinden hesaplanan vergi arasındaki farkın, %1 oranına tabi işlemler için işlem bedelinin %17'sini, %8'e tabi işlemler için ise işlem bedelinin %10'unu aşan kısmının iade hesabına dahil edilmeyeceği belirtilerek indirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak yüklenilen ve indirim müessesi ile arındırılamayan verginin iadesi kabul edilmiştir.

Davacı şirket traktör, biçerdöver ve diğer tarım makina ve aletleri imalatı ve ticareti ile iştigal etmektedir. Davacının yurt içi satışları indirimli katma değer vergisi oranına tabi olup yurt dışı satışları ise ihracat kapsamında katma değer vergisinden istisnadır.

Davacının indirimli orana tabi olan yurt içi satışlarına ilişkin hangi katma değer vergisi oranıyla alınıp satıldığına bakılmaksızın tüm alım-satım işlemleri dikkate alınarak iadesi gereken katma değer vergisi tutarı hesaplanmıştır. Davacı tarafından %8 oranı ile alınıp aynı oran ile satılan mallar için yüklenilen katma değer vergisinin, iadesi gereken katma değer vergisi hesaplamasına dahil edilmesinin eksik iadeye sebebiyet verdiği ihtirazi kaydıyla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden eksik beyan edilen 192.935,26 TL tutarının iadesi istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

Davacı tarafından indirimli orana tabi işlemler nedeniyle iadesi talep edilen tutar, bu işlemler için hesaplanan katma değer vergisi ile devreden katma değer vergisi tutarını aşmamaktadır. Kanun ve Tebliğ'de teslimde uygulanan katma değer vergisi oranının alışta uygulanan katma değer vergisi oranından düşük olması halinde indirimli orana tabi işlemden bahsedilmektedir. Bu nedenle %8 katma değer vergisi oranına tabi olarak alınıp aynı oranda katma değer vergisine tabi olarak satılan malların indirimli orana tabi olduğunun kabulü mümkün değildir. Bu durum karşısında %8 katma değer vergisi oranına tabi olarak alınıp aynı orana tabi olarak satılan mallara ilişkin hesaplanan katma değer vergilerinin iade hesabına dahil edilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Mahkeme, bu gerekçeyle davanın kabulüne, iadesi talep edilen tutarın davacıya iadesine karar vermiştir.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 09/09/2021 tarih ve E:2021/1699, K:2021/3911 sayılı kararı:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Vergi İndirimi" başlıklı 29. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca mükellefler, bir vergilendirme döneminde teslim ettiği mal ve hizmetler nedeniyle hesaplanan ve tahsil edilen katma değer vergisinden sadece kendilerine yapılan mal teslimi veya hizmet ifası nedeniyle ödedikleri ya da borçlandıkları katma değer vergisini değil, faaliyetleriyle ilgili her türlü fatura ve benzeri vesikalarda yer alan katma değer vergisini indirebileceklerdir.

İndirilecek katma değer vergisinin, tahsil olunan katma değer vergisinden fazla olduğu hallerde aradaki fark, bir sonraki vergilendirme dönemine devredilerek sonraki döneme ait indirilebilecek katma değer vergisine eklenmekte ancak iade edilmemektedir.

Aynı maddenin (2) numaralı fıkrasında Kanun'un 28. maddesiyle verilen yetki uyarınca, Bakanlar Kurulu tarafından katma değer vergisi oranı indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan verginin, bu mükelleflerin maddede belirtilen borçlarına mahsuben iade edileceği ve yıl içinde mahsuben iade edilemeyen verginin nakden iade edileceği düzenlenmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin ilgili düzenlemeleri birlikte değerlendirildiğinde, katma değer vergisinde vergilendirme döneminin aylık veya üç aylık dönemler olarak belirlendiği ve indirim yoluyla giderilemeyen verginin teslim ve hizmetin yapıldığı dönemden önceki dönemlerde yapılan işlemlerle bağlantılı olarak hesaplanması gerektiğinden sağlıklı sonuç elde edilebilmesi için iade hesabının aylar itibarıyla kümülatif toplama şeklinde yapılması gerekliliği ortaya çıkmaktadır.

İndirimli orana tabi teslim veya hizmetle ilgili olarak iade edilecek katma değer vergisi hesaplanırken %8 katma değer vergisi oranına tabi mal veya hizmet alım satımlarının iade hesabına dahil edilmemesi, iade edilecek katma değer vergisinin yanlış hesaplanmasına yol açacağından bir vergilendirme dönemindeki tüm alış ve satışlar dikkate alınarak indirilecek katma değer vergisi ile hesaplanan katma değer vergisi belirlenip iadeye konu tutar bu şekilde tespit edilmelidir.

Bu nedenle, davacının ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi beyannamesinde indirimli orana tabi teslimlerden kaynaklı katma değer vergisi iade tutarı hesaplanırken %8 katma değer vergisi oranıyla alınıp aynı oran ile satılan mallara ait katma değer vergisi tutarlarının hesaplara dahil edilmemesi gerektiğinden bahisle eksik hesapladığını ileri sürdüğü tutarın iadesi isteminde ve Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davacının karar düzeltme istemini ise reddetmiştir.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu işlemin hukuka uygun olduğu belirtilerek temyize konu ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Kanun koyucunun iade mekanizması bakımından indirimli oran ifadesi ile kastettiği durumun alışlara göre satışların daha düşük oranda katma değer vergisine tabi olması durumu olduğu, %18 oranında katma değer vergisine tabi olarak alınıp aynı oranla satılan emtiaya ilişkin iade söz konusu değilken %8 oranında alınıp aynı oranla satılan emtia ilişkin iade talep edilip edilmeyeceği konusunda mükelleflere seçimlik hak tanınması gerektiği, bu sebeple temyize konu ısrar karararında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

X - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.