Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu E.2025/456 K.2025/663

Dava konusu istem: Davacı tarafından, ... Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi kapsamında Ankara Büyükşehir Belediyesi ile imzalanan sözleşme uyarınca arsa sahibi sıfatıyla tarafına teslim edilen beş adet taşınmaza ilişkin olarak Ankara Büyükşehir Belediyesince beyan edilmek suretiyle ödenen 2017 yılının Eylül dönemine ait 140.596,05 TL katma değer vergisinin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

Uyuşmazlıkta, Ankara Büyükşehir Belediyesince davacının ilgili taşınmaz hissesi 2942 sayılı Kamulaştırma Kanunu'nun 8. maddesi uyarınca kamulaştırılmıştır. Ancak söz konusu işlem karşılığında davacıya peşin veya taksitle herhangi bir kamulaştırma bedeli ödenmemiştir. Davacının hissedarı olduğu taşınmaz üzerinde belediye tarafından inşa edilecek veya ettirilecek muhtelif yüz ölçümüne sahip konutların davacıya verilmesi karşılığında taraflar arasında anlaşmaya varılmıştır. Taraflar arasında imzalanan "arsa sözleşmesi" başlıklı sözleşme de buna yöneliktir. Buna göre anılan Belediye tarafından bir anlamda kamulaştırma işleminde trampa usulünün uygulanmaya çalışıldığı anlaşılmaktadır.

Kamulaştırma, devlet ve kamu tüzel kişilerine özel mülkiyete konu taşınmaz mallara kamu yararının gerektirdiği hallerde el koyma yetkisi veren ve mülkiyet hakkına sınırlama getiren bir idari işlemdir. 2942 sayılı Kanun'un ilgili maddeleri gereğince de kamulaştırılacak taşınmazın maliklerinin değil tamamen kamu yararı nedeniyle idarenin iradesini yansıtmaktadır.

Dolayısıyla kamulaştırmayı yapan idareyle anılan Kanun'un 8. maddesinde yer alan hükümlere göre anlaşan taşınmaz malikleri bakımından da durum farklı değildir. İdareyle anlaşmaya varılması kamulaştırma kararını ortadan kaldırmamaktadır. İdareyle anlaşmaya varılamaması halinde diğer yöntemler denenerek kamulaştırma işlemine devam edilebileceği ortadadır.

Kaldı ki anılan Kanun'un 8. maddesinde de bu madde uyarınca satın alınan taşınmazların kamulaştırma yoluyla alınmış sayılacağı açıkça ifade edilmiştir.

Bir işlemin katma değer vergisine tabi olması için öncelikle 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi kapsamında kalan bir işlem olması gerekmektedir. Davacının ilgili taşınmaz hissesinin Ankara Büyükşehir Belediyesince kamulaştırılması karşılığında davacıya yapılan konut teslimlerinin, 3065 sayılı Kanun'un 1. maddesi kapsamında kalan bir işlem olduğundan bahsedilmesi mümkün değildir.

Bu durumda, hissedarı olduğu taşınmazın kamulaştırılması karşılığında, kamulaştırma işlemini tesis eden idarece, davacıya yapılan konut teslimlerinin katma değer vergisine tabi tutulmasında ve bu surette davacıdan tahsil edilen katma değer vergisinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davanın kabulüne, 140.596,05 TL katma değer vergisinin ödeme tarihinden itibaren 3095 sayılı Kanuni Faiz ve Temerrüt Faizine İlişkin Kanun uyarınca hesaplanan faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir.

Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:

I. Vergi Mahkemesi kararının iadeye ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:

İstinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar, değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

II. Vergi Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faizin uygulanacağı belirtilmiştir. Buna göre, ilk maddesinde Borçlar Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu'na göre faiz ödenmesi gereken hallerde uygulanacağı belirtilen 3095 sayılı Kanun uyarınca faize hükmeden Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

III. Karar sonucu

Vergi Dava Dairesi bu gerekçeyle "davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine; ... Vergi Mahkemesi'nce verilen ... gün ve E:..., K:... sayılı kararının, esasa ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine; faize ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının anılan faize ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın davacıdan mahsup edilen KDV iadesine ilişkin kısmına faiz işletilmesi talebinin reddine 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45/4. maddesi uyarınca söz konusu hüküm fıkrası yönünden incelenen davanın, kısmen kabulüne, kısmen reddine" şeklinde karar vermiştir.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 30/03/2023 tarih ve E:2019/3687, K:2023/1855 sayılı kararı:

3065 sayılı Kanun'un ilgili hükümlerine göre teslimlere ilişkin katma değer vergisinin nihai tüketici konumunda olan davacıya yansıtılması gerekmektedir. Davacıya katma değer vergisinin yansıtılamayacağına ilişkin taraflar arasında imzalanan özel hukuk sözleşmesi, vergi mükellefini, vergiyi doğuran olayı ve vergi oranını değiştiremeyeceği gibi istisna ve muafiyet de getiremeyecektir. Söz konusu sözleşme ancak taraflar arasında hüküm ve sonuç doğurabilecektir.

Davacının taşınmaz hissesinin devri sonrasında belediye tarafından davacıya beş adet gayrimenkul devredilmiştir. Verilen hizmetlerin nakdî olarak karşılanması ile ayni olarak, taşınmaz devri ile karşılanması arasında bir fark bulunmamaktadır.

Dolayısıyla, uyuşmazlık konusu dönemde ticari nitelik taşıyacak sayıda gayrimenkul alım-satımının söz konusu olması sebebiyle olayda devamlılık unsurunun oluştuğu, değinilen faaliyetin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin ikinci fıkrasının (4) numaralı bendi kapsamında ticari faaliyet olduğu sonucuna varılmıştır.

Bu durumda, anılan gayrimenkul teslimlerine ilişkin olarak nihai tüketici konumunda olan davacıdan katma değer vergisi tahsil edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesi ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararıyla karara ilişkin görüşme tutanağında karar sonucu "Israr, İstinaf Başvurusu Ret" olarak belirtilmesine karşın, "Danıştay Dördüncü Dairesinin anılan bozma kararına uyulmayarak, Dairemizin 26/12/2018 tarih ve E:2018/1545, K:2018/2009 sayılı kararında ısrar edilmesine, davalı idarenin istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine; ...

Vergi Mahkemesi'nce verilen ... gün ve E:..., K:... sayılı kararının, esasa ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine; faize ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının anılan faize ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın davacıdan mahsup edilen KDV iadesine ilişkin kısmına faiz işletilmesi talebinin reddine 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45/4. maddesi uyarınca söz konusu hüküm fıkrası yönünden incelenen davanın, kısmen kabulüne, kısmen reddine" şeklinde karar vermiştir.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 26/04/2024 tarih ve E:2024/306, K:2024/387 sayılı kararı:

Kararın hüküm fıkrası ile görüşme tutanağında belirtilen kararın sonucu arasında çelişki bulunduğundan, 2577 sayılı Kanun'un 23. maddesindeki usul kurallarına aykırı olarak verilen temyize konu kararın aynı Kanun'un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerekmektedir.

Kurul bu gerekçeyle ısrar kararını bozmuştur.

Bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

Vergi Dava Dairesi, Kurul kararında belirtilen hüküm fıkrası ile tutanak arasındaki uyumsuzluğa ilişkin usulî hatayı düzelterek ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiş ve aynı şekilde hüküm kurmuştur.

Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 05/02/2025 tarih ve E:2024/839, K:2025/68 sayılı kararı:

Gerekçesi ile uyuşmazlığın konusuyla ilgili olmayan ifadeler içeren hüküm fıkrası arasında çelişki bulunan, dolayısıyla hukuka uygunluk denetimi yapılmasına imkân vermeyen, usul hükümlerine aykırı ısrar kararının, söz konusu çelişki giderilerek ve Vergi Mahkemesi kararına karşı yalnızca davalı tarafından istinaf isteminde bulunulduğu gözetilerek yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmektedir.

Kurul bu gerekçeyle ısrar kararını bozmuştur.

Bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:

I. Vergi Mahkemesi kararının iadeye ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:

İstinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar, değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

II. Vergi Mahkemesi kararının faize ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:

3095 sayılı Kanun uyarınca faize hükmeden Vergi Mahkemesi kararı sonucu itibarıyla hukuka uygun bulunmaktadır.

III. Karar sonucu

Vergi Dava Dairesi, Kurul kararında belirtilen usulî hataları düzelterek belirtilen gerekçeyle ısrar etmiştir. Israr kararı davalı tarafından temyiz edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, ... Kentsel Dönüşüm ve Gelişim Projesi kapsamında Ankara Büyükşehir Belediyesi ile imzalanan sözleşme uyarınca arsa sahibi sıfatıyla tarafına teslim edilen beş adet taşınmaza ilişkin olarak, anılan Belediyece kendisinden tahsil edilen ve ihtirazi kayıt konulmaksızın verilen 2017 yılının Eylül dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edilmek suretiyle ödenen 140.596,05 TL katma değer vergisinin yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinde, mal teslimi ve hizmet ifası hâllerinde bu işleri yapanların mükellef olduğu kurala bağlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinin birinci fikrasında, mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi olduğu belirtilmiştir. Anılan Kanun'un 377. maddesinin birinci fıkrasında, mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri kurala bağlanmıştır. Kanun'un 378. maddesinin ikinci fıkrasında da, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Kanun'un 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasından, dolaylı bir vergi türü olan katma değer vergisinin mükellefinin, vergiye nihai olarak katlanmak durumunda olan kişi ya da kişiler değil, onlara mal teslim eden veya hizmet ifasında bulunan kişiler olduğu anlaşılmaktadır.

Diğer taraftan, 213 sayılı Kanun'un 377. maddesinin birinci fıkrası uyarınca vergi mahkemesinde nihai tüketiciler değil mükellefler dava açabilecektir. Vergiye nihai olarak katlanan kişinin kendisinden haksız olarak alındığını ileri sürdüğü vergiyi, verginin mükellefine karşı adli yargıda açacağı davanın sonucuna göre geri alması olanaklıdır.

Uyuşmazlıkta, satın alınan taşınmazlar nedeniyle katma değer vergisi mükellefinin, mal teslimini gerçekleştiren Ankara Büyükşehir Belediyesi olduğu anlaşıldığından, katma değer vergisinin nihai yüklenicisi olarak vergi mahkemesinde dava açma hakkı bulunmayan davacı tarafından açılan davanın ehliyet yönünden reddi gerekirken işin esasının incelenmesi suretiyle verilen kararda hukuki isabet görülmemiştir.

X - KARŞI OY

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) işaretli bendinde, iptal davası, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan dava olarak; aynı fıkranın (b) işaretli bendinde de, tam yargı davası, idari eylem ve işlemlerden dolayı kişisel hakları doğrudan muhtel olanlar tarafından açılan dava olarak tanımlanmıştır.

Vergi hukukundan doğan uyuşmazlıkların çözümü, öncelikle 2577 sayılı Kanun'da belirtilen usuller ve bu Kanun hükümleri saklı kalmak üzere de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda yer alan usullere tabidir. Dolayısıyla, 213 sayılı Kanun'un 377. maddesinde mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemelerinde dava açabileceklerinin belirtilmiş olması, mükellef ya da sorumlu olmayan, fakat vergilendirmeyle ilgili bir idari işlem nedeniyle hak veya menfaatinin ihlal edildiğini iddia eden ilgililerin, 2577 sayılı Kanun'un 2. maddesine göre iptal veya tam yargı davası açmalarına engel oluşturmamaktadır.

Uyuşmazlıkta, arsa sahibi sıfatıyla tarafına teslim edilen taşınmazlar nedeniyle davacıdan tahsil edilen katma değer vergisinin büyükşehir belediyesince ilgili dönem beyannamesi ile beyan edilerek ödenmesinin, vergilendirmeyle ilgili bir idari işlem olduğunda duraksama bulunmamaktadır. Buna göre söz konusu teslimlerin katma değer vergisine tabi olmadığını ileri süren davacının, anılan işlem nedeniyle hakkının ihlal edildiği iddiasıyla, kendisinden tahsil edilen katma değer vergisinin iadesi istemiyle 2577 sayılı Kanun'un 2. maddesine göre vergi yargısında dava açması mümkündür.

Açıklanan nedenlerle, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle bir karar verilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.