Murat Çevik Başvurusu (B. No: 2013/3244)

I. BAŞVURUNUN

KONUSU

1. Başvuru, vergi ve vergi

cezası salınması işlemine karşı açılan davanın reddedilmesi nedeniyle Anayasa’nın

10. maddesinde düzenlenen kanun önünde eşitlik ilkesinin ve 35. maddesinde

düzenlenen mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiaları hakkındadır.

II. BAŞVURU

SÜRECİ

2. Başvuru, 10/5/2013 tarihinde

İstanbul Bölge İdare Mahkemesi vasıtasıyla yapılmıştır. Dilekçe ve eklerinin

idari yönden yapılan ön incelemesi neticesinde Komisyona sunulmasına engel bir

eksikliğin bulunmadığı tespit edilmiştir.

3. Komisyonun 14/1/2015 tarihli

kararıyla aynı başvurucuya ait 2013/3247, 2013/3248 ve 2013/3249 başvuru

numaralı dosyaların 2013/3244 numaralı dosya ile birleştirilmelerine,

incelemenin 2013/3244 numaralı dosya üzerinden sürdürülmesine ve belirtilen

dosyaların kapatılmalarına karar verilmiştir.

4. İkinci Bölüm İkinci

Komisyonunca, 30/1/2015 tarihinde, kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm

tarafından yapılmasına, dosyanın Bölüme gönderilmesine karar verilmiştir.

5. Bölüm Başkanı tarafından

6/3/2015 tarihinde, kabul edilebilirlik ve esas hakkındaki incelemenin birlikte

yapılmasına karar verilmiştir.

6. Başvuru konusu olay ve

olgular Adalet Bakanlığına bildirilmiştir. Adalet Bakanlığının 9/4/2015 tarihli

yazısında, başvuru hakkında görüş sunulmayacağı bildirilmiştir.

III. OLAY VE

OLGULAR

A. Olaylar

7. Başvuru formu ve eklerinde

ifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir:

8. Başvurucu, Edremit ilçesi

Akçay beldesi Naim Süleymanoğlu İlköğretim Okulunda bulunan kantini okul aile

birliğinden kiralayarak işletmektedir.

9. Edremit Vergi Dairesi Müdürlüğünce

(Müdürlük), başvurucunun, 2006, 2007 ve 2009 yılları 1., 2., 3., 4., 5., 9.,

10., 11. ve 12. vergilendirme dönemleri ile 2010 yılı 1., 2., 3. ve 5.

vergilendirme dönemlerinde kira ödemesinden katma değer vergisi (KDV) tevkifatı yapıp sorumlu sıfatıyla beyanname vermediği

tespit edilmiş ve başvurucunun dosyası takdir komisyonuna sevk edilmiştir.

10. Takdir komisyonu tarafından,

ödenen kira tutarı esas alınmak suretiyle matrah takdir edilmiş ve Müdürlükçe

yukarıda belirtilen vergilendirme dönemleri için bir kat vergi ziyaı cezalı KDV tarhiyatı yapılmıştır.

11. Başvurucu tarafından,

25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin

(4) numaralı fıkrasının (d) bendine göre iktisadi işletmelere dâhil olmayan

gayrimenkullerin kiralanmasının KDV’den istisna edildiği, okul aile

birliklerinin tüzel kişiliğinin ve iktisadi işletme niteliğinin bulunmadığı

ileri sürülerek vergi ve cezanın kaldırılması istemiyle Balıkesir Vergi

Mahkemesinde her yıl için ayrı dava açılmıştır.

12. Balıkesir Vergi Mahkemesi

17/4/2012 tarihli ve E.2011/908, K.2012/371 sayılı; 17/4/2012 tarihli ve

E.2011/909, K.2012/368 sayılı; 17/4/2012 tarihli ve E.2011/911, K.2012/369

sayılı; 17/4/2012 tarihli ve E.2011/912, K.2012/370 sayılı kararlarıyla davaları

reddetmiştir. Mahkeme kararlarının ilgili kısmı şöyledir:

"..., Katma

Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4-d bendinde, iktisadi işletmelere dâhil olmayan

gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiş

olup, davacının işletmekte olduğu kantinin bulunduğu yer olan okulun

mülkiyetinin Okul Aile Birliğine değil Hazineye ait olması ve yukarıda

belirtilen yönetmelik hükmünde kantin işletme hakkının okul aile birliğince

bizzat veya işletme hakkının kiralanması suretiyle kullanılabileceği

belirtildiğinden yapılan kira ödemelerinin gayrimenkul kira ödemesi olarak

nitelendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Nitekim Katma Değer

Vergisi Yasası’nın “verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1.

maddesinin 3-f bendinde yapılan atıf gereği Gelir Vergisi Kanunu’nun 70.

maddesi incelendiğinde gayrimenkullerin kiraya verilmesinin yanı sıra telif

hakkı, işletme hakkı gibi başka mal ve hakların kiraya verilmesi işleminin de

katma değer vergisine tabi tutulduğu, Katma Değer Vergisi Yasası’nın 17.

Maddesinin 4-d bendinde ise Gelir Vergisi Yasası’nın 70. maddesinde yer alan

mal ve haklardan sadece (iktisadi işletmeye dahil olmayan) gayrimenkullerin

kiralanması faaliyetinin istisnaya tabi tutulduğu, 70. maddedeki gayrimenkul

dışındaki diğer mal ve hakların kiralanması faaliyetinin ise iktisadi işletmeye

dahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi olduğu, anlaşıldığından,

her ne kadar davacı tarafından okul aile birliklerinin iktisadi işletme

niteliğinde olmadığı ve bu nedenle iktisadi işletmeye dahil olmayan işletme

hakkının kiraya verilmesi işleminin istisna kapsamında olduğu iddia edilmekte

ise de yukarıda belirtilen gerekçeler ile uyuşmazlıkta gayrimenkul kiralama

işlemi yerine işletme hakkı kiralama faaliyeti bulunduğundan ve işletme

hakkının kiralanması faaliyetinin katma değer vergisinden istisna edildiğine

ilişkin yasada istisna hükmü yer almadığından, okul aile birliğinin iktisadi

işletme niteliği bulunmasa dahi dava konusu yapılan işletme hakkı kira ödemelerinden

katma değer vergisi tevkifatı yapılması gerektiği

sonucuna ulaşılmıştır."

13. Bu kararlara yapılan

itirazlar Bursa Bölge İdare Mahkemesinin 18/9/2012 tarihli; karar düzeltme

talepleri de aynı Mahkemenin 7/3/2013 tarihli kararlarıyla reddedilmiştir.

14. Kararlar başvurucu vekiline

11/4/2013 tarihinde tebliğ edilmiştir.

15. Başvurucu, 10/5/2013

tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.

16. Diğer yandan Müdürlüğün

başvurucuya gönderdiği 17/1/2013 tarihli ve 1827 sayılı yazıda, vadesi geldiği

halde ödenmeyen vergi borçları nedeniyle bir araca ve bir gayrimenkule haciz

konulduğu bildirilmiştir.

17. Müdürlüğün başvurucuya

gönderdiği 18/1/2013 tarihli ve 2570 sayılı yazıda ise, dava konusu yapılıp

2011/908-909-910-911-912 esaslarına kayıtlı dosyalarda görüşülen

2006-2007-2008-2009-2010 yıllarına ait işyeri kiraları dolayısıyla verilmesi

gereken beyannamelerin verilmemesi nedeniyle tarh edilen vergi ve cezalara

ilişkin davaların Müdürlük lehine sonuçlandığı, bu sebeple anılan yıllara ait

vergi ve cezalar için düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davanın ise

Balıkesir Vergi Mahkemesinin 2012/711 sayılı esasına kayıt edildiği, borcun

ödenmesi, açılan davaların kazanılması veya haciz işlemi hakkında yürütmeyi

durdurma kararı verilmesi durumunda haczin kaldırılacağı bildirilmiştir.

18. Ödeme emrinin iptali

istemiyle Balıkesir Vergi Mahkemesinde görülen dava, Mahkemenin 26/3/2013

tarihli ve E.2012/711, K.2013/192 sayılı kararı ile reddedilmiş, karara karşı

yapılan temyiz başvurusu ise halen sonuçlanmamıştır.

B. İlgili

Hukuk

19. 3065 sayılı Kanun’un 1.

maddesi şöyledir:

“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine

tabidir:

1. Ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti

çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,

…

3. Diğer

faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler:

…

f) Gelir

Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların

kiralanması işlemleri,

...”

20. Aynı Kanun’un 17. maddesinin

(4) numaralı bendi şöyledir:

“ Diğer İstisnalar:

…

d) İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin

kiralanması işlemleri ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser,

sanatoryum gibi kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi

Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması

işlemleri,

…”

21. 31/12/1960 tarihli ve 193

sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesi şöyledir:

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları

tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye

iradıdır:

…

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen, mütemmim

cüzileri ve teferruatı ile bilümum tesisatı, demirbaş

eşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

…

Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayan

gayrimenkullerle haklar hakkında bu bölümdeki hükümler uygulanır.

…”

IV. İNCELEME VE

GEREKÇE

22. Mahkemenin 7/7/2015

tarihinde yapmış olduğu toplantıda, başvurucunun 10/5/2013 tarihli ve 2013/3244

numaralı bireysel başvurusu incelenip gereği düşünüldü:

A. Başvurucunun

İddiaları

23. Başvurucu, Maliye Bakanlığı

Milli Emlak Genel Müdürlüğünün 8/10/2008 tarihli yazısında kantin kiralama

işlemlerinin KDV’den istisna edildiğinin valiliklere bildirildiğini, emsal

mahkeme kararlarında KDV tarhiyatı işlemlerinin iptal edildiğini, vergi ve

vergi cezası borcu nedeniyle aracının ve gayrimenkulünün haczedildiğini

belirterek, Anayasa’nın 10. maddesinde düzenlenen kanun önünde eşitlik

ilkesinin ve 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri

sürmüş ve tazminata hükmedilmesini talep etmiştir.

B. Değerlendirme

24. Anayasa Mahkemesi, olayların

başvurucu tarafından yapılan hukuki tavsifi ile bağlı değildir. Başvurucu,

eşitlik ilkesi ile birlikte mülkiyet hakkının da ihlal edildiğini ileri sürmüş

olup, başvurunun yalnızca mülkiyet hakkı yönünden incelenmesi gerektiği

değerlendirilmiştir.

1. Kabul

Edilebilirlik Yönünden

25. Başvurucu, adına vergi ve

vergi cezası salınması nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri

sürmüş olup, açıkça dayanaktan yoksun olmayan ve kabul edilemezliğine karar

verilmesini gerektirecek başka bir neden görülmeyen başvurunun kabul edilebilir

olduğuna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönden

26. Anayasa’nın “Mülkiyet hakkı” kenar başlıklı 35. maddesi

şöyledir:

“Herkes, mülkiyet ve

miras haklarına sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu

yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının

kullanılması toplum yararına aykırı olamaz.”

27. Anayasa’nın “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması”

kenar başlıklı 13. maddesi şöyledir:

“Temel hak ve hürriyetler,

özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen

sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar,

Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin

gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.”

28. Anayasa'nın “Vergi ödevi” kenar başlıklı 73. maddesinin

üçüncü fıkrası şöyledir:

"Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler

kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır."

29. Avrupa İnsan Hakları

Sözleşmesi’ne (Sözleşme) Ek (1) No.lu Protokol’ün “Mülkiyetin korunması” kenar başlıklı 1. maddesi şöyledir:

“Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığına

saygı gösterilmesini isteme hakkı vardır. Bir kimse, ancak kamu yararı

sebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel

ilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir.

Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına

uygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkıların

veya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları

uygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez.”

30. Mülkiyet hakkı, kişiye

başkasının hakkına zarar vermemek ve yasaların koyduğu sınırlamalara uymak

koşuluyla, sahibi olduğu şeyi dilediği gibi kullanma, ürünlerden yararlanma ve

tasarruf olanağı verir (AYM, E.2002/112, K.2003/133, K.T. 10/4/2003).

31. Mülkiyet hakkının

sınırlamaları ve güvenceleri açısından Anayasa’nın 35. maddesinin 13. maddeyle

birlikte değerlendirilmesinden doğan genel rejim yanında, Anayasa’nın başka

maddelerinde de mülkiyete ilişkin ek güvence ve sınırlama hükümlerine yer

verilmekle birlikte, bunlardan en önemlisi şüphesiz mülkiyeti bir hak olarak

tanımlayan 35. maddedir. Maddenin birinci fıkrasında genel olarak hak

tanınmakta; ikinci ve üçüncü fıkralarda ise sınırlama ve güvence ölçütleri

gösterilmektedir. Belirtilen hüküm uyarınca mülkiyet hakkı ancak kamu yararı

amacıyla sınırlanabilecek ve bu sınırlama kanunla yapılabilecektir. Bu

sınırlama ve güvence ölçütlerinin Anayasa’nın 13. maddesi ışığında yorumlanması

gerekir. Zira belirtilen Anayasa hükmü, hak

ve özgürlükleri sınırlama ve güvence rejimi bakımından temel öneme sahip olup,

Anayasada yer alan bütün hak ve özgürlüklerin yasa koyucu tarafından hangi

ölçütler göz önünde bulundurularak sınırlandırılabileceğini ortaya koymaktadır (Yunis Ağlar, B. No: 2013/1239, 20/3/2013, §

24).

32. Anayasa’nın 13. maddesi

temel hak ve hürriyetlerin sınırlandırılmasına ilişkin genel ilkeleri tespit

ederken, vergi ödevine ilişkin 73. maddesi, vergi yoluyla mülkiyet hakkına

yapılacak müdahalelerin anayasal sınırlarına ilişkin özel hükümler

içermektedir. Bu durumda Anayasa’nın bütünselliği ilkesi gereği, başvuru konusu

somut olayın değerlendirilmesinde Sözleşme’nin eki (1) No.lu Protokol hükmü ve

Anayasa’nın 35. maddesiyle birlikte Anayasa'nın 13. ve 73. maddelerinin de göz

önünde bulundurulması gerekmektedir (Türkiye İş Bankası A.Ş., B. No: 2014/6192, 12/11/2014, § 40).

33. Anayasa’nın gerek 35.,

gerekse 13. maddesine göre, mülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların kanunla

düzenlenmesi gerekmektedir. Kanun dışında herhangi bir hukuk normu ile

getirilen sınırlama, sınırlamada kamu yararı olsa dahi, Anayasa’nın 35. ve 13.

maddelerine aykırılık teşkil edecektir. Zira belirtilen hükümlerin ifade tarzı,

mülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların mutlaka şekli anlamda kanun ile

yapılması zorunluluğuna işaret etmektedir. Hak ya da özgürlüğe bir müdahale söz

konusu olduğunda öncelikle tespiti gereken husus, müdahaleye yetki veren bir

kanun hükmünün, yani müdahalenin hukuki bir temelinin mevcut olup olmadığıdır.

Hak ve özgürlüklerin yasayla sınırlanması ölçütü anayasal temel hak ve

özgürlüklerin sınırlandırılmasında vazgeçilmez bir unsur olup, bu koşulun

sağlanmaması durumunda diğer güvence ölçütlerinin değerlendirilmesinin bir

anlamı yoktur (Yunis Ağlar, § 27).

34. Anayasa’nın 35. maddesinde

mülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların kamu yararı amacıyla ve kanunla

yapılması gerektiği ve yine Anayasa’nın 73. maddesinde vergi, resim, harç ve

benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya

kaldırılacağı hüküm altına alınırken (1) No.lu Protokol’ün 1. maddesi

mülkiyetten yoksun bırakmanın kamu yararıyla, yasada öngörülen koşullarla ve

uluslararası sözleşmelere uygun olarak yapılabileceğini öngörmektedir. Avrupa

İnsan Hakları Mahkemesi (AİHM), yasada öngörülen koşulları, bir diğer ifadeyle

hukukiliği geniş yorumlayarak istikrar kazanmış yargı kararlarına dayanan

içtihat yoluyla geliştirilmiş ilkelerin de hukukilik şartını karşılayabildiğini

kabul ederken (bkz. Malonei/İngiltere, B. No: 8691/79, 2/8/1984, §§

66-68), Anayasa, tüm sınırlandırmaların mutlak manada kanunla yapılmasını

öngörerek Sözleşme’den daha geniş bir koruma

sağlamaktadır (Celalettin Aşçıoğlu,

B.No:2013/1436, 6/3/2014, § 52).

35. Demokratik bir toplumun

temel ilkelerinden olan hukukun üstünlüğü Sözleşme’nin bütün maddeleri için

geçerlidir. Bunun içindir ki, kamu yararının ortaya çıkardığı talepler ile

bireysel temel hakların korunması gerekliliği arasında adil bir denge kurulup

kurulmadığı sorunu hakkındaki kıyaslama, sadece uyuşmazlık konusu müdahalenin

hukuka uygun olması ve keyfi olmaması şartlarının gerçekleşmesinden sonra

yapılabilir (bkz. Iatridis/Yunanistan, B.No: 31107/96, 25/3/1999, § 58).

36. Sözleşmeye ekli (1) No.lu

Protokol’ün 1. maddesinde ifadesini bulan ”kanun” kavramı Sözleşme’nin diğer

maddelerinde yer alan kavramla aynı anlamdadır (bkz. Špaček s.r.o./Çek Cumhuriyeti,

B.No: 26449/95, 9/11/1999, § 54). Hukuka uygun olma

ilkesi iç hukukun uygulanabilir hükümlerinin yeterli ölçüde ulaşılabilir,

belirli ve öngörülebilir olduğunu varsayar (bkz. Beyeler/İtalya, B.No:

33202/96, 5/1/2000, § 109).

37. AİHM, ulusal mevzuatı

yorumlama görevinin ilk elde ulusal makamlara; bilhassa da mahkeme ve yüksek

mahkemelere düştüğünü (bkz. Brualla Gömez de la Torre/İspanya, B. No: 26737/95, 19/12/1997, §

31, Saez Maeso/İspanya,

B. No: 77837/01, 9/11/ 2004, § 22), kendi rolünün ise bu yorumların etkilerinin

Sözleşme’ye uygun olup olmadığını tespit etmekten

ibaret olduğunu ifade etmektedir.

38. AİHM, iki ihtilaf hakkındaki

farklı uygulamaların, ihtilaf konusu olaylardaki koşulların farklılığı

nedeniyle haklı gösterilmesi durumunda, içtihat farklılığı olarak değerlendirilemeyeceğini

(bkz. Erol Uçar/Türkiye, B. No:

12960/05, 29/9/2009), kendi bölgelerinde yetki sahibi olan mahkemelerden oluşan

bir hukuk düzeninde çelişkili kararlar bulunması ihtimalinin doğal olduğunu

ifade etmektedir (bkz. Santos Pinto/Portekiz,

B. No: 39005/04, 20/5/2008, § 41).

39. AİHM kararlarında, iç

hukuktaki farklı kararların, her ne kadar ilk bakışta benzer ihtilaflarla

ilgili gibi görünseler dahi bağımsız mahkemeler tarafından verilmiş olmaları

nedeniyle karşılaştırılamayacağı belirtilmiştir (bkz. Gregörio de Andrade/Portekiz, B. No:

41537/02, 14 /11/2006, § 36).

40. Diğer taraftan, hukuki

güvenlik ilkesi, Anayasa’nın 36. maddesinde yer alan adil yargılanma hakkının

içinde zımnen mevcut bir ilkedir. Bir kanuni düzenlemenin bireylerin

davranışını ona göre düzenleyebileceği kadar kesinlik içermesi, kişinin

gerektiği takdirde hukuki yardım almak suretiyle, bu kanunun düzenlediği alanda

belli bir eylem nedeniyle ortaya çıkacak sonuçları makul bir düzeyde

öngörebilmesi gerekmektedir. Öngörülebilirliğin mutlak bir ölçüde olması

gerekmez. Kanunun açıklığı arzu edilir bir durum olmakla birlikte bazen aşırı

bir katılığı da beraberinde getirebilir. Oysa hukukun ortaya çıkan

değişikliklere uyarlanabilmesi gerekmektedir. Birçok kanun, işin doğası gereği,

yorumlanması ve uygulanması pratik gerçekliğe bağlı olan yoruma açık

formüllerdir (Murat Daş,

B. No: 2013/3063, 26/6/2014, § 41).

41. AİHM’e göre, öngörülebilirlik

kavramının kapsamı, kuralın anlamı, uygulanacak kişilerin sayısı ve statüsüne

bağlı olup, yasa kuralına yönelik olarak birden fazla yorumunun yapılabiliyor

olması tek başına kuralın Sözleşme’nin aradığı anlamda “öngörülebilirlik” şartını karşılamada

başarısız olduğu anlamına gelmez. Mahkemelerin görevi, kuralın, günlük

yaşamdaki uygulamalarını dikkate alarak, yoruma dair şüpheleri kesin olarak

ortadan kaldırmaktır (bkz. Gorzelik ve diğerleri/Polonya, B. No: 44158/98,

17/2/2004, § 65). Yüksek mahkemelerin yasanın tutarlı bir şekilde

uygulanmasında güvence olması göz ardı edilemez (bkz. Tudor Tudor/Romanya, B. No: 21911/03,

24/3/2009, §§ 29-30, Ştefănică ve diğerleri/Romanya, B. No: 38155/02,

2/11/2010, §§ 36-37).

42. AİHM, Sözleşme ile güvence

altına alınan hak ve yükümlülüklere halel getirmedikçe, iç hukuktaki mahkemeler

tarafından yapıldığı iddia edilen olay ve hukuk hatalarını incelemenin kendi

görevi olmadığını, kararlarında bir yerel mahkemenin şu veya bu şekilde karar

vermesine neden olan unsurlar hakkında değerlendirme yapma yetkisi

bulunmadığını, zira bunun kendisini üçüncü ya da dördüncü derece yargı organı

olarak görmesi anlamına geleceğini ifade etmiştir (bkz. Kemmache/Fransa, B. No: 14992/89, 2/11/1993). Ancak, iç hukukun

yorum ve uygulamasının, Mahkemenin içtihatları ışığında yorumlanan sözleşme

ilkeleri ile uyumlu olup olmadığının değerlendirilmesi için AİHM’in

lüzumlu olduğunu da belirtmektedir (bkz. Scordina/İtalya, B. No:36813/97, 26/3/2006, §§ 190 ve 191).

43. Anayasa’nın 2. maddesinde

yer alan hukuk devletinin temel ilkelerinden biri “belirlilik”tir. Bu ilkeye göre,

yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya

ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olması,

ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu birtakım

güvenceler içermesi gereklidir. Belirlilik ilkesi hukuksal güvenlikle

bağlantılı olup, birey, belirli bir kesinlik içinde, hangi somut eylem ve

olguya hangi hukuksal yaptırımın veya sonucun bağlandığını, bunların idareye

hangi müdahale yetkisini doğurduğunu, kanundan öğrenebilme imkânına sahip

olmalıdır. Birey, ancak bu durumda kendisine düşen yükümlülükleri öngörüp

davranışlarını düzenleyebilir. Hukuk güvenliği, kuralların öngörülebilir

olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini,

devletin de kanuni düzenlemelerde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden

kaçınmasını gerekli kılar (Abdulhalim Karavil, B. No: 2013/849, 15/4/2013, § 34).

44. Başvuru konusu olayda,

başvurucu benzer davalarda farklı kararlar verildiğini belirtmiş olup, başvurucu

tarafından dosyaya emsal olarak eklenen kararlar incelendiğinde, mahkemeler

arasındaki yorum farklarının; okul aile birliklerinin tüzel kişiliği

bulunmayan, amacı, okulun ihtiyaçlarının karşılanması, veli ve öğretmenler

arasında işbirliğinin sağlanması olan ve bulundukları okul bünyesinde faaliyet

gösteren birlikler olup olmadığı, okul ve kurumlardaki büfe, kantin gibi

yerlerin kiraya verilmesi durumunda bu birliklerin iktisadi işletme hüviyeti

kazanıp kazanamayacağı ve okul kantininin kiraya verilmesi işleminin iktisadi

işletmeye dâhil olmayan gayrimenkul kiralama kapsamında mı değerlendirileceği,

yoksa okul aile birlikleri tarafından yapılan sözleşmenin işletme hakkının

devri mi olduğu meselesi ile ilgili olduğu görülmektedir. Bir başka anlatımla, okul

aile birliklerinin iktisadi işletme olmadığının kabul edilmesi ve okul aile

birlikleri tarafından 3. kişilerle gayrimenkul kira sözleşmesi yapıldığının

kabul edilmesi halinde, kiralanan yer KDV istisnasına tabi olacaktır. Fakat

okul aile birliği tarafından yapılan sözleşmenin işletme hakkının devrine

ilişkin olduğu kabul edildiğinde bu işlem KDV'nin konusuna gireceğinden, tesis

edilen işlemin yerinde olduğu kabul edilecektir.

45. Başvuruya konu İlk Derece

Mahkemesi kararlarında, okul aile birliği tarafından kantin işletme hakkının

kiralanmak suretiyle devri yapıldığından, başvuranın ödediği kira bedeli

üzerinden KDV hesaplayarak sorumlu sıfatıyla beyan etmesi gerektiği

belirtilerek davalar reddedilmiş, Bölge İdare Mahkemesi tarafından da kararlar

onanmıştır.

46. Bunun yanında başvuruya konu

mahkeme kararlarından farklı olarak Danıştay Üçüncü ve Dördüncü Dairelerinin

aynı konuya ilişkin olarak verdiği aksi yönde kararlar mevcuttur.

47. Danıştay Üçüncü Dairesinin

8/11/2012 tarihli ve E.2010/5179, K.2012/3579 sayılı kararıyla onadığı davaya

ilişkin temyiz başvurusunun istem özeti ve karar kısmı şöyledir:

“Davacı adına

ilköğretim okulu kantin işletme hakkını kiralaması karşılığı ödediği kira tutarı

üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi tevkif edip beyan etmesi

gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2009/3, 4, 5,

6, 7, 8, 9, 10, 11'inci dönemleri için re'sen tarh

edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması

istemiyle dava açılmıştır. Adana 2. Vergi Mahkemesi 15.6.2010 gün ve

E:2010/201, K:2010/1197 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi

Kanununun 1'inci maddesinin birinci fıkrasının 1'inci bendi uyarınca, ticari,

sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim

ve hizmetlerin vergiye tabi olduğu, 3-f bendinde de, Gelir Vergisi Kanununun

70'inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katma

değer vergisine tabi teslim ve hizmetler kapsamında sayıldığı, Kanunun 17'inci

maddesinin 4-d bendinde ise, iktisadi işletmelere dahil olmayan

gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin katma değer vergisinden istisna

olduğu hükmüne yer verildiği, mülkiyeti Hazineye ait olup Maliye Bakanlığı ile

Milli Eğitim Bakanlığı arasında imzalanan protokoller uyarınca Milli Eğitim

Bakanlığına tahsis edilmiş bulunan kantinlerin işletmesinin; Milli Eğitim Temel

Kanununa göre çıkarılan yönetmelik uyarınca okulun ihtiyaçlarının karşılanması,

veli ve öğretmenler arasında işbirliğinin sağlanması amacıyla kurulan ve

bulundukları okul bünyelerinde faaliyet gösteren okul aile birliklerine

bırakıldığı ancak, okul aile birliklerinin, kantinleri bizzat kendilerinin

işletmediği, ticari faaliyete konu mal alış ve satış işlemlerinde bulunmadığı,

sadece kendilerine tahsis edilen kantinlerin mülkiyetiyle birlikte işletme

hakkını üçüncü kişilere kiraya vererek kira geliri elde ettiklerinin

anlaşıldığı, okul aile birliklerinin yürütmekte oldukları işlev ve birliğin

amacı dikkate alındığında yapılan kiralama işleminin bu haliyle ticari kar

maksadıyla yapılan bir işletmecilik ve birliğin de iktisadi işletme olduğundan

söz edilemeyeceğinden kantin kiralama işlemi karşılığında yapılan ödemelerin

katma değer vergisine tabi olmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına

karar vermiştir. Davalı idare tarafından, okul aile birliklerinin gerçek usulde

vergi mükellefiyeti olmadığından katma değer vergisinin davacı tarafından

tevkif edilmesi gerektiği, ilgili sirkülerle de bu hususlara açıklık getirildiği

ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

…

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle

gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle

Dairemizce de uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri

sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda

bulunmadığından, temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına, 08.11.2012

tarihinde oybirliğiyle karar verildi.”

48. Ayrıca Danıştay Üçüncü

Dairesinin 8/11/2012 tarihli ve E.2010/5184, K.2012/3580 sayılı; 27/9/2013

tarihli ve E.2012/3891, K.2013/3732 sayılı; 22/5/2014 tarihli ve E.2013/3835,

K.2014/2399 sayılı kararları da aynı yöndedir.

49. Danıştay Dördüncü Dairesinin

21/5/2014 tarihli ve E.2011/5777, K.2014/3669 sayılı kararının ilgili kısmı

şöyledir:

“Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi

Kanunu'nun 1'inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sinai,

zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve

hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu; diğer faaliyetlerden doğan

teslim ve hizmetler arasında 3/f bendinde, Gelir Vergisi Kanununun 70'inci

maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri de sayılarak, bu

işlemlerin vergiye tabi olduğu yönünde düzenleme yapılmış; 19'uncu maddesinde

ise, diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin katma değer

vergisi bakımından geçersiz olacağı, getirilecek istisna ve muafiyet

hükümlerinin, bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapmak

suretiyle düzenleneceği hükmüne yer verilmiştir.

Olayda, kantin işletmeciliği yapan davacının,

okul aile birliğinden kiraladığı kantin için aylık kira bedelleri üzerinden

sorumlu sıfatıyla ihtirazı kayıtla beyan ettiği katma değer vergisinin ve katma

değer vergisin mükellefiyetinin kaldırılması istemiyle açılan dava, Vergi

Mahkemesince, kiralama işleminin işletme hakkının kiralanması niteliğinde ve

katma değer vergisine tabi olduğu, bu vergiden dolayı davacının katma değer

vergisi mükellefi olması gerektiği gerekçesiyle reddedilmiştir.

Okul aile birliklerinin 1739 sayılı Kanunun

yukarıda yer verilen 16'ncı maddesinde belirtilen amacı ve yürütmekte oldukları

görev dikkate alındığında, bu faaliyetlerin okul aile birlikleri bakamından

ticari, sinai, zirai faaliyet ve serbest meslek

faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmet olarak değerlendirilmesi mümkün

olmadığından, okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları

üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi hesaplanmasında ve katma değer

vergisi mükellefiyeti tesisi işleminde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.”

50. Bunun yanında Danıştay

Dördüncü Dairesinin 20/11/2012 tarihli ve E.2010/198, K.2012/6850 sayılı;

3/6/2013 tarihli ve E.2011/3026, K.2013/4052 sayılı; 24/9/2013 tarihli ve

E.2013/5193, K.2013/6195 sayılı kararları da aynı yöndedir.

51. Ayrıca başvurucu tarafından

başvuru formuna eklenen kararlarda, İstanbul Bölge İdare Mahkemesi, Eskişehir

Bölge İdare Mahkemesi, İzmir Bölge İdare Mahkemesi ve Sakarya Bölge İdare

Mahkemesinin de okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kira

tutarları üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV hesaplanmasının ve KDV mükellefiyeti

tesis edilmesinin mevzuata aykırı olduğuna dair kararlar verdikleri

görülmüştür.

52. Görüldüğü üzere başvuruya

konu edilen yargı kararlarında, uyuşmazlığa ilişkin olay ve mevzuat

değerlendirmesi yapılırken, aynı konuya ilişkin olarak Danıştay ilgili

dairelerinin istikrar kazanmış kararlarında ve yukarıda anılan bölge idare

mahkemeleri kararlarında yapılan mevzuat değerlendirmesi ve ulaşılan sonucun

aksi yönde bir sonuca ulaşılarak, okul aile birliklerinden yapılan kantin

kiralama işlerinin KDV’ye tabi olduğu yönünde kararlar verilmiş, davaların

parasal değeri uyarınca kararlar bölge idare mahkemesine itiraz yoluyla

taşınmış ve itiraz başvuruları da reddedilmiştir.

53. Bu durumda, başvurucunun,

okul aile birliğinden kantin kiralaması işlemi nedeniyle KDV tarhiyatı

yapılması üzerine tarhiyatın kaldırılması istemiyle açtığı davalarda “öngörülebilen” husus, vergi yargılamasının

da dâhil olduğu idari yargı düzeninde yüksek mahkeme olan ve kararları ülke

çapında tüm idari yargı makamlarınca göz önünde bulundurulması ve dikkate

alınması gereken Danıştayın KDV’den kaynaklı

uyuşmazlıkları çözmekle görevli dairelerinin konu hakkında verdiği kararlardan

hareketle okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları

üzerinden sorumlu sıfatıyla KDV hesaplanmasının mevzuata aykırı olduğu şeklinde

karar verileceğidir. Ancak Balıkesir Vergi Mahkemesi, olaya uygulanan mevzuatın

yorumlanmasında, Danıştay ilgili dairelerinin yerleşik kararları ve diğer bölge

idare mahkemeleri kararlarından farklı ve “öngörülemez”

nitelikte bir değerlendirme yaparak davaları reddetmiştir.

54. Bunun yanında başvurucunun

dava açarken (hukuki yardımdan yararlansa bile) kendisine Danıştay Dairelerinin

ilgili kurallardan çıkardıkları sonuçtan farklı bir şekilde muamele edileceğini

beklemesini gerektiren bir durum da bulunmamaktadır.

55. Açıklanan nedenlerle,

başvurucu hakkında yapılan yargılamalar sırasında hukuk kurallarının yorum ve

uygulanmasının “öngörülemez”

nitelikte olması nedeniyle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan

mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.

3. 6216 Sayılı Kanun’un 50. Maddesi Yönünden

56. Başvurucu, maddi ve manevi

zararların tazminine karar verilmesini talep etmiştir.

57. 6216 sayılı Kanun’un “Kararlar” kenar başlıklı 50. maddesi

şöyledir:

“Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının

ihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesi

hâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere

hükmedilir. Ancak yerindelik denetimi yapılamaz, idari eylem ve işlem

niteliğinde karar verilemez.

Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa,

ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere

dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar

bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel

mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama yapmakla

yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve

sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir.”

58. Başvurunun değerlendirilmesi

neticesinde, Anayasa’nın 35. maddesinde tanımlanan mülkiyet hakkının ihlal

edildiği tespit edilmiş olmakla, ihlal ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için

yeniden yargılama yapmak üzere kararın ilgili Mahkemesine gönderilmesine ve bu

aşamada tazminat talebinin ise reddine karar verilmesi gerekir.

59. Başvurucu tarafından yapılan

ve dosyalardaki belgeler uyarınca tespit edilen 793,40 TL harç ve 1.500,00 TL

vekâlet ücretinden oluşan toplam 2.293,40 TL yargılama giderinin başvurucuya

ödenmesine karar verilmesi gerekir.

V. HÜKÜM

Açıklanan

gerekçelerle;

A. Başvurucunun,

1.

Anayasa’nın 35. maddesinde tanımlanan mülkiyet hakkının ihlal edildiği

iddiasının KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,

2.

Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının İHLAL

EDİLDİĞİNE,

E. Ödemelerin, kararın tebliğini takiben başvurucunun Maliye

Bakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına; ödemede

gecikme olması halinde, bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadar

geçen süre için yasal faiz uygulanmasına,

7/7/2015

tarihinde OY BİRLİĞİYLE karar verildi.

Başkan

:

Alparslan ALTAN

Üyeler

:

Serdar ÖZGÜLDÜR

Osman Alifeyyaz PAKSÜT

Muammer TOPAL

M. Emin KUZ

Raportör : Bahadır YALÇINÖZ Başvurucu : Murat ÇEVİK Vekili : Av. Gökçe GARİPCAN OCAK