Danıştay 11. Daire E.1998/189 K.1998/2303

İstemin Özeti

Davacı üst birliğin, üye konut kooperatiflerine yapılan altyapılı arsa teslimleri nedeniyle hesapladığı ve ihtirazi kayıtla verdiği 1995/Eylül dönemine ilişkin beyannamede indirim konusu yaptığı katma değer vergisinin geri ödenmesi istemiyle açılan davada.

1163 sayılı Kooperatifler Kanununa göre kurulmuş bulunan ve konut yapımı gayesiyle alt yapısı tamamlanmış arsa temin ederek bunları ilgililere teslim ettiği anlaşılan kooperatifler birliğinin yapmış olduğu bu teslimin, 3065 sayılı Kanunun 1/1. maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceği, öte yandan 2982 sayılı Kanun hükümlerine göre, konut inşaatı için arsa veya arazinin temin edilmesi sırasında önceden alınan vergi, resim ve harçların tahsilinden vazgeçildiği diğer taraftan,

3065 sayılı Kanunun geçici 8. maddesinde ise faydalı alanı 150 m2'yi geçmeyen konutların teslimi ile konut yapı kooperatiflerine yapılan taahhüt işlerinin 31.12.1995 tarihine kadar katma değer vergisinden müstesna olduğunun açıklandığı, bu durumda yukarıda açıklanan kanun hükümleri çerçevesinde kendisine bağlı bulunan kooperatiflere 2982 sayılı Kanun gereği konut yapımı için arsa temin eden davacı birliğin ilgili dönem için ihtirazi kayıtla vermiş bulunduğu katma değer vergisi beyannamesi esas alınarak indirim konusu yapılan katma değer vergisinin davacı kuruma iadesine karar veren ....

Vergi Mahkemesinin … gün ve E:..., K:... sayılı kararına karşı yapılan temyiz başvurusunun reddine ilişkin Danıştay Onbirinci Dairesinin 25.9.1997 gün ve E:1996/7115, K:1997/3104 sayılı kararının; vergi dairesi müdürlüğü tarafından uyuşmazlık dönemine ait beyannamede devreden katma değer vergisi beyan edildiği, bu nedenle iadenin sözkonusu olamayacağı ileri sürülerek düzeltilmesi istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi : Karar düzeltilmesi dilekçesinde ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54. maddesinde yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

Tetkik Hakimi ...'nin Düşüncesi : Dava, davacı konut kooperatifleri üst birliğinin, üye kooperatiflere teslim ettiği arsalar nedeniyle hesapladığı ve yüklediği katma değer vergisinden indirerek ihtirazi kayıtla verdiği beyannamede gösterdiği katma değer vergisinin ret ve iadesi istemiyle açılmıştır.

Üye konut kooperatiflerine altyapılı arsa teslim eden birliğin, söz konusu faaliyetinin 3065 sayılı Yasanın 1. maddesinde belirtilen ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından, katma değer vergisi yönünden nihai tüketici durumunda bulunması nedeniyle hesaplayarak tahsil ettiği katma değer vergisini indirim konusu yapması olanaklı değildir.

Diğer taraftan aynı Kanunun 8/2. maddesinde, vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı halde hesaplanarak tahsil edilen katma değer vergisinin ödenmesinin zorunlu olduğu, bu şekilde ödenen katma değer vergisinin indirim hakkına sahip olmayanlara iadesi konusunda Maliye Bakanlığının yetkili kılındığı belirtilmiş, konuyla ilgili olarak çıkarılan 23 sıra nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde, yersiz olarak tahsil edilip ödenen verginin, bu vergiye muhatap olanların indirim hakkına sahip olmadıklarının tespiti halinde Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca bunlara verilmek üzere mükelleflere iade edileceği açıklanmıştır.

Olayda vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı halde hesaplanıp tahsil edilen bir vergi mevcut olmakla birlikte, bu verginin yersiz olarak indirim konusu yapılarak vergi dairesine ödenmediği anlaşıldığından, ortada iade edilecek bir vergi de bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle karar düzeltme isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:

Karar düzeltme dilekçesinde ileri sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54. maddesinin (c) fıkrasına uygun görüldüğünden Danıştay Onbirinci Dairesince verilen 25.9.1997 gün ve E:1996/7115, K:1997/3104 sayılı karar kaldırıldıktan sonra işin esası yeniden incelendi;

Uyuşmazlık, davacı konut kooperatifleri üst birliğinin, üye kooperatiflere teslim ettiği arsalar nedeniyle hesapladığı ve yüklendiği katma değer vergisinden indirerek ihtirazi kayıtla verdiği beyannamelerde gösterdiği katma değer vergisinin geri ödenmesine hükmeden vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1. maddesinde ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin vergiye tabi olduğu hükme bağlandıktan sonra 2. ve 3. Bendlerinde katma değer vergisinin konusunu teşkil işlemler sayılmış, aynı maddenin 2. fıkrasında ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre, Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda ticari faaliyetin tanımı yapılmamakla birlikte 37. maddesinde her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların, ticari kazanç olduğu belirtilmiş, 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun 11 ve 12. maddesinde tanımı yapılan ve nitelikleri belirtilen ticari işletme, ticarethane ve fabrikanın fonksiyonları sayılmak suretiyle ticari faaliyetin kapsamı açıklanmıştır.

Buna göre, herhangi bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi, gelir elde edilmesi amacına yönelik olması yanında, sözkonusu işlemlerin devamlı olarak yapılması koşuluna bağlıdır. Mal teslimi veya hizmet ifasının ise katma değer vergisinin konusuna girmesi için ticari, sınai, zirai faaliyet veya serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılması gerekir.

1163 sayılı Kooperatifler Kanununun 1. maddesinde, kooperatif, tüzel kişiliği haiz olmak üzere ortaklarının belirli ekonomik menfaatlerini ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarını karşılıklı yardım, dayanışma ve kefalet suretiyle sağlayıp korumak amacıyla gerçek ve kamu tüzel kişileri ile özel idareler, belediyeler, köyler, cemiyetler ve dernekler tarafından kurulan değişir ortaklı ve değişir sermayeli teşekküller olarak tanımlanmış, 70. maddesinde ise, kooperatiflerin müşterek menfaatlerini korumak, amaçlarını gerçekleştirmek için iktisadi faaliyette bulunmak, faaliyetlerini koordine etmek ve denetlemek .... gibi hizmetlerin yerine getirilmesi için kooperatif birlikleri kurulacağı hükme bağlanmıştır.

Bu tanım ve amaçlardan hareketle; üye konut kooperatiflerine altyapılı arsa teslim eden birliğin, sözkonusu faaliyetinin 3065 sayılı Yasanın 1. maddesinde belirtilen ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

Diğer yandan, 3065 sayılı Yasanın 29/1. maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34/1. Maddesinde de yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturaları veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.

Olayda ise, birlik tarafından kendisine bağlı üye kooperatiflere yapılan arsa teslimlerine ilişkin olarak hesaplanan ve kooperatiflerden tahsil edilen katma değer vergisinin, yüklenilen katma değer vergisinden indirilerek ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerinde devreden katma değer vergisi çıkması nedeniyle geri ödenmesi istenilmiştir.

Katma değer vergisi sisteminin temel prensiplerinden olan indirimin mükellefiyete bağlı bir hak olduğu da dikkate alındığında indirim hakkının doğması için öncelikle mükellefiyetin tesis edilmiş olması, indirim konusu yapılan katma değer vergisine ilişkin teslim ve hizmetin indirim hakkını kullanacak olan mükellefe yapılması ve mükellefin de teslim ve hizmete ilişkin belgede ayrıca gösterilen katma değer vergisini yasal defterlere kaydetmiş olması gerekmektedir.

Bu itibarla konut kooperatifleri birliğinin, üye kooperatiflere yaptığı arsa teslimleri 3065 sayılı Yasanın 1. maddesinde belirtilen ticari faaliyet kapsamında değerlendirilemeyeceğinden yüklendiği katma değer vergisini indirim konusu yapamayacağı açıktır.

Kaldı ki, davacı birlik tarafından verilen beyannamelerden de görüleceği üzere, her ne kadar bir kısım katma değer vergisi yüklenilmiş ise de, yüklenilen bu katma değer vergisi üye kooperatiflere yapılan teslimler dolayısıyla hesaplanıp tahsil edilen katma değer vergisinden indirilmek suretiyle (haksız yere olsa da) yansıtıldığı anlaşıldığından ortada üst birliğe geri ödenmesi gereken bir vergi bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

Öte yandan vergiye tabi olmayan işlemler sözkonusu olması halinde dahi, üye kooperatiflerce ödenen katma değer vergisinin davacı üst birliğe geri ödenmesi mümkün olmadığı gibi geri ödenmesi istenilen katma değer vergisi ihtirazi kayıtla verilen beyannamede de indirim konusu yapılmıştır.

Bu durumda, ticari faaliyet kapsamı dışında kalması nedeniyle katma değer vergisine tabi olmadığı halde, arsa teslimlerine ilişkin olarak üye kooperatiflerden tahsil edilen katma değer vergisinin davacı üst birliğe geri ödenmesi yolundaki vergi mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.