Danıştay 13. Daire E.2018/1200 K.2022/1017

06/02/2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan "Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ"in 1. maddesi ile Kamu İhale Genel Tebliği'nin 17.4.1. maddesine eklenen "harçlar" ibaresinin iptali istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nda yer almayan bir konuda yeni bir düzenleme yapıldığı, 4734 sayılı Kanun'un 10. maddesinin dördüncü fıkrasının (d) bendinde yer alan, kesinleşmiş vergi borcu bulunanların ihale dışı bırakılacağı kuralına ilişkin olarak, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşünü alarak sadece vergi borcu kapsamına girecek vergileri, tür ve tutar itibarıyla belirleme yetkisi Kurum'a verilmiş iken, dava konusu düzenleme ile harçlar da vergi türüymüş gibi kabul edilerek düzenleme yapıldığı, fonksiyon gaspının söz konusu olduğu, mülkiyet hakkı, çalışma hakkı ile çalışma ve sözleşme özgürlüğünün ihlâl edildiği ileri sürülmektedir.

DAVALININ SAVUNMASI

Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşü doğrultusunda düzenleme yapıldığı, harçların bir kamu alacağı olduğu, yükümlülerce ödenmeyen harçların ilgili mevzuatta vadesi geçmiş borç kapsamına alındığı, harcın bir hizmet karşılığında ödenmesinin sonucu değiştirmeyeceği, uygulama birliğinin sağlanmasının amaçlandığı, Anayasa Mahkemesi'nin harçların vergilendirmenin bir parçası olarak değerlendirilmesine ilişkin kararlarının bulunduğu, Kanun'a aykırılık bulunmadığı savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Dava konusu işlemin iptali gerektiği düşünülmektedir.

DANIŞTAY SAVCISI …'IN DÜŞÜNCESİ : Dava, 06/02/2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ"in 1. maddesi ile Kamu İhale Genel Tebliği'nin 17.4.1. maddesine eklenen "harçlar" ibaresinin iptali istemiyle açılmıştır.

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nun "İhaleye katılımda yeterlik kuralları" başlıklı 10. maddesinin dördüncü fıkrasında, "d) Türkiye'nin veya kendi ülkesinin mevzuat hükümleri uyarınca kesinleşmiş vergi borcu olan"ların ihale dışı bırakılacağı; beşinci fıkrasında ise, "Kurum, dördüncü fıkranın; ... (d) bendi ile ilgili olarak, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşünü alarak vergi borcu kapsamına girecek vergileri; tür ve tutar itibarıyla belirlemeye yetkilidir." kuralına yer verilmiştir.

Kamu İhale Genel Tebliği'nin, 06.02.2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ"in 1. maddesi ile değişik 17.4.1. maddesinde, "Yıllık gelir, yıllık kurumlar, katma değer, özel tüketim, özel iletişim, motorlu taşıtlar, şans oyunları, damga, banka ve sigorta muameleleri vergileri, gelir ve kurumlar vergisine ilişkin tevkifatlar ve geçici vergiler ile harçlar ve bu alacaklara ilişkin vergi ziyaı cezaları, gecikme zammı ve faizleri bağlamında toplam 5.000-TL'yi aşan tutarlardaki borçlar vergi borcu olarak kabul edilecektir." kuralı yer almaktadır.

Dosyanın incelenmesinden, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 28/11/2017 tarih ve 7061 sayılı Bazı Vergi Kanunları ile Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 7. maddesiyle değişen ve 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 22/A maddesiyle; maddede sayılan bazı ödeme ve işlemler sırasında vadesi geçmiş borcun bulunmadığına dair belge isteme yetkisi ile kapsama girecek amme alacaklarını belirleme yetkisinin Maliye Bakanlığı'na verildiği,

söz konusu yetkiye istinaden Seri:A Sıra No:1 Tahsilat Genel Tebliği'nde yapılan değişiklik ile motorlu taşıtlar, şans oyunları, damga vergileri ile harçların "vadesi geçmiş borç" kapsamına alındığı, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı yazısı ile Kurum'a başvurularak,

"6183 sayılı Kanun'un 22/A maddesi ile uygulama birliğinin sağlanması amacıyla Kamu İhale Genel Tebliği'nde vergi borcu olarak kabul edilecek vergi türleri arasında sayılmayan, ancak Seri:A Sıra No:1 Tahsilat Genel Tebliği'nde yapılan değişiklik ile vadesi geçmiş borç kapsamına alınan motorlu taşıtlar, şans oyunları, damga vergileri ile harçların da Kamu İhale Genel Tebliği'nde tanımlanmış vergi borcu kapsamına alınması hususunda Kamu İhale Genel Tebliği'nde gerekli değişikliklerin yapılması"nın talep edildiği,

söz konusu başvuru üzerine yapılan çalışmalar neticesinde hazırlanan dava konusu Tebliğ değişikliğinin Gelir İdaresi Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı uygun görüşünün alınması suretiyle 06/02/1018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girdiği anlaşılmaktadır.

Anayasa'nın 124. maddesinde, başbakanlık, bakanlıklar ve kamu tüzel kişilerinin kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla yönetmelikler çıkarabilecekleri kurala bağlanmış olup, bakanlıklar ile diğer kamu kurum ve kuruluşları, görev alanlarına ilişkin olarak tüzük ve yönetmelik dışında, yönerge, tebliğ, genelge gibi çeşitli adlar altında da düzenleme yapabilmektedirler.

Hukuk düzeni hiyerarşik kurallar sisteminden oluşmaktadır ve kurallar hiyerarşisinin en üstünde genel hukuk ilkeleri ve Anayasa bulunmakta, Kanunlar yürürlüklerini Anayasa'dan tüzükler kanunlardan, yönetmelikler ise kanunlardan ve tüzüklerden almaktadır. Söz konusu kurallar hiyerarşisi daha alt düzeyde yer alan diğer hukuki metinler ve düzenleyici idari işlemler açısından da geçerli olup; bir kuralın kendisinden daha üst konumda bulunan ve dayanağını oluşturan bir kurala aykırı veya bunu değiştirici nitelikte bir hüküm getirmesi olanaklı bulunmamaktadır.

Kanun koyucu, düzenleyeceği konularda genel prensipleri belirler ve bunun uygulamasını yürütmeye, başka bir ifadeyle idareye bırakır. Bu, aslî düzenleme yetkisinin yasama organına ait olmasının doğal bir sonucudur ve idarenin düzenleyici işlem tesis etme yetkisinin "Yasama yetkisinin devredilmezliği" ilkesinin bir sonucu olarak ikincil nitelikte bir kural koyma yetkisi olduğu göz önüne alındığında; söz konusu yetkinin kanunların çizdiği çerçeve içinde kalması ve kanunlara uygun olarak kullanılması zorunludur.

Uyuşmazlık konusu olayda ise; 4734 sayılı Kanun'un dördüncü fıkrasının (d) bendinde, kesinleşmiş vergi borcu bulunanların ihale dışı bırakılacağının kurala bağlandığı, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşünü alarak vergi borcu kapsamına girecek vergileri, tür ve tutar itibarıyla belirleme yetkisinin Kurum'a verildiği; söz konusu yetkiye dayanılarak Kamu İhale Kurumu tarafından hazırlanan Kamu İhale Genel Tebliği'nde Değişiklik Yapılmasına İlişkin Tebliğ'in dava konusu 1. maddesi ile de, harçların vergi borcu olarak kabul edileceğinin belirtildiği anlaşılmaktadır.

Vergi, kamusal ihtiyaçların karşılanması amacıyla toplumu meydana getiren kişi ve kurumlardan hukukî cebir altında karşılıksız olarak alınan ekonomik değeri; harç ise, kamu kurum ve kuruluşlarının sundukları bazı hizmetler karşılığında, bu hizmetlerden yararlananlardan alınan tutarı ifade etmektedir.

492 sayılı Harçlar Kanunu'nun gerekçesine göre harçlar; teorik bakımdan vergi karakteri taşımayan, başka bir anlatımla, vergi dışı kalan bir kamu alacağı kategorisini teşkil etmekte olup, harcı doğuran olay, sunulan bir kamu hizmetidir. Dolayısıyla, "Vergi" ve "harç" tamamen farklı kategorideki kamu gelirleri olup, harcın bir vergi türü olmadığı açıktır.

Bu itibarla, davalı idareye verilen yetki "vergi borcu" kapsamına girecek vergileri, tür ve tutar olarak belirlemek ile sınırlı olduğundan, dava konusu Tebliğ değişikliği ile Kanunla tanınan yetkinin dışına çıkılarak harcın vergi olarak kabul edilmesi ve vergi borcu kapsamına alınmasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, dava konusu 06/02/2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ"in 1. maddesi ile Kamu İhale Genel Tebliği'nin 17.4.1. maddesine eklenen "harçlar" ibaresinin iptaline karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 28/11/2017 tarih ve 7061 sayılı Bazı Vergi Kanunları ile Diğer Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 7. maddesiyle değişen ve 01/01/2018 tarihinde yürürlüğe giren 22/A maddesiyle; maddede sayılan bazı ödeme ve işlemler sırasında vadesi geçmiş borcun bulunmadığına dair belge isteme yetkisi ile kapsama girecek amme alacaklarını belirleme yetkisi Maliye Bakanlığı'na verilmiştir. Söz konusu yetkiye istinaden Seri:A Sıra No:1 Tahsilat Genel Tebliği'nde yapılan değişiklik ile, motorlu taşıtlar, şans oyunları, damga vergileri ile harçlar "vadesi geçmiş borç" kapsamına alınmıştır.

Gelir İdaresi Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı yazısı ile Kurum'a başvurularak, "6183 sayılı Kanun'un 22/A maddesi ile uygulama birliğinin sağlanması amacıyla Kamu İhale Genel Tebliği'nde vergi borcu olarak kabul edilecek vergi türleri arasında sayılmayan, ancak Seri:A Sıra No:1 Tahsilat Genel Tebliği'nde yapılan değişiklik ile vadesi geçmiş borç kapsamına alınan motorlu taşıtlar, şans oyunları,

damga vergileri ile harçların da Kamu İhale Genel Tebliği'nde tanımlanmış vergi borcu kapsamına alınması hususunda Kamu İhale Genel Tebliği'nde gerekli değişikliklerin yapılması"nın talep edilmesi üzerine yapılan çalışmalar neticesinde hazırlanan dava konusu Tebliğ değişikliği, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın … tarih ve … sayılı uygun görüşünün alınması suretiyle 06/02/2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

Bunun üzerine bakılan dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'nun "İhaleye katılımda yeterlik kuralları" başlıklı 10. maddesinin dördüncü fıkrasında, "d) Türkiye'nin veya kendi ülkesinin mevzuat hükümleri uyarınca kesinleşmiş vergi borcu olan"ların ihale dışı bırakılacağı; beşinci fıkrasında ise, "Kurum, dördüncü fıkranın; ... (d) bendi ile ilgili olarak, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşünü alarak vergi borcu kapsamına girecek vergileri; tür ve tutar itibarıyla belirlemeye yetkilidir." kuralına yer verilmiştir.

Kamu İhale Genel Tebliği'nin, 06.02.2018 tarih ve 30324 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren "Kamu İhale Genel Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ"in 1. maddesi ile değişik 17.4.1. maddesinde, "Yıllık gelir, yıllık kurumlar, katma değer, özel tüketim, özel iletişim, motorlu taşıtlar, şans oyunları, damga, banka ve sigorta muameleleri vergileri, gelir ve kurumlar vergisine ilişkin tevkifatlar ve geçici vergiler ile harçlar ve bu alacaklara ilişkin vergi ziyaı cezaları, gecikme zammı ve faizleri bağlamında toplam 5.000-TL'yi aşan tutarlardaki borçlar vergi borcu olarak kabul edilecektir." kuralı yer almaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Anayasa'nın 2. maddesinde, Türkiye Cumhuriyetinin bir hukuk devleti olduğu belirtilmiş olup, Anayasa Mahkemesi kararlarında hukuk devleti, insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, eylem ve işlemleri hukuka uygun olan, her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, hukuk güvenliğini gerçekleştiren, Anayasaya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tüm devlet organlarına egemen kılan, Anayasa ve kanunlarla kendini bağlı sayan, yargı denetimine açık olan devlet olarak tanımlanmıştır.

Bir hiyerarşik kurallar sistemi olan hukuk düzeninde alt düzeydeki kuralların, yürürlüklerini üst düzeydeki kurallardan aldığı kuşkusuzdur. Kurallar hiyerarşisinin en üstünde genel hukuk ilkeleri ve Anayasa bulunmakta ve daha sonra gelen kanunlar yürürlüğünü Anayasa'dan, yönetmelikler ise kanun ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinden almaktadır. Dolayısıyla bir kuralın, kendisinden daha üst konumda bulunan bir kurala aykırı veya bunu değiştirici nitelikte hükümler getirmesine imkân bulunmamaktadır.

Anayasa'nın 124. maddesinde, Cumhurbaşkanı, bakanlıklar ve kamu tüzel kişilerinin kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla yönetmelikler çıkarabilecekleri kurala bağlanmıştır.

Diğer yandan, bakanlıklar ile diğer kamu kurum ve kuruluşları, görev alanlarına ilişkin olarak yönetmelik dışında, yönerge, tebliğ, genelge gibi çeşitli adlar altında da düzenleme yapabilmektedirler.

Kanunlar, Cumhurbaşkanlığı kararnameleri ve yönetmelikler açısından geçerli olan "kurallar hiyerarşisi" kuramı, daha alt düzeyde yer alan diğer hukukî metinler ve düzenleyici işlemler açısından da geçerlidir.

Kanun koyucu, düzenleyeceği konularda genel prensipleri belirler ve bunun uygulamasını yürütmeye, başka bir ifadeyle idareye bırakır. Bu, aslî düzenleme yetkisinin yasama organına ait olmasının doğal bir sonucudur.

İdarenin düzenleyici işlem tesis etme yetkisinin "Yasama yetkisinin devredilmezliği" ilkesinin bir sonucu olarak ikincil nitelikte bir kural koyma yetkisi olduğu göz önüne alındığında; söz konusu yetkinin kanunların çizdiği çerçeve içinde kalması ve kanunlara uygun olarak kullanılması zorunludur.

Dava konusu uyuşmazlık incelendiğinde, 4734 sayılı Kanun'un 10. maddesinin dördüncü fıkrasının (d) bendinde, kesinleşmiş vergi borcu bulunanların ihale dışı bırakılacağının kurala bağlandığı, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın uygun görüşünü alarak vergi borcu kapsamına girecek vergileri, tür ve tutar itibarıyla belirleme yetkisinin Kurum'a verildiği; söz konusu yetkiye dayanılarak Kamu İhale Kurumu tarafından hazırlanan Kamu İhale Genel Tebliği'nde Değişiklik Yapılmasına İlişkin Tebliğ'in dava konusu 1. maddesi ile de, harçların vergi borcu olarak kabul edileceğinin belirtildiği anlaşılmaktadır.

Vergi, kamusal ihtiyaçların karşılanması amacıyla toplumu meydana getiren kişi ve kurumlardan hukukî cebir altında karşılıksız olarak alınan ekonomik değeri; harç ise, kamu kurum ve kuruluşlarının sundukları bazı hizmetler karşılığında, bu hizmetlerden yararlananlardan alınan tutarı ifade etmektedir.

492 sayılı Harçlar Kanunu'nun gerekçesine göre harçlar; teorik bakımdan vergi karakteri taşımayan, başka bir anlatımla, vergi dışı kalan bir kamu alacağı kategorisini teşkil etmekte olup, harcı doğuran olay, sunulan bir kamu hizmetidir.

"Vergi" ve "harç" tamamen farklı kategorideki kamu gelirleri olup, harcın bir vergi türü olmadığı açıktır.

Bu itibarla, davalı idareye verilen yetki "vergi borcu" kapsamına girecek vergileri, tür ve tutar olarak belirlemek ile sınırlı olduğundan, dava konusu Tebliğ değişikliği ile Kanunla tanınan yetkinin dışına çıkılarak harcın vergi olarak kabul edilmesi ve vergi borcu kapsamına alınmasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.