Danıştay 13. Daire E.2023/3194 K.2024/879

Dava konusu istem: Davacının bağımsız denetçi olarak yetkilendirilmesi istemiyle yaptığı başvurusunun reddine ilişkin Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu’nun (Kurul) ... tarih ve ... sayılı kararı ile bu kararın bildirilmesine ilişkin Eğitim ve Yetkilendirme Daire Başkanlığı’nın ... tarih ve ... sayılı işleminin iptali istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... İdare Mahkemesi'nce, Dairemizin 30/03/2022 tarih ve E:2020/1198, K:2022/1312 sayılı bozma kararına uyularak verilen kararda; davacının başvurusunun reddine dayanak teşkil eden ... Ağır Ceza Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla davacıya münferit ticari kaçakçılık fiilinden dolayı ağır para cezası verildiği, aynı mahkemenin ... tarih ve ...

Değişik İş sayılı kararıyla ise 5352 sayılı Kanun'un 13/A maddesi gereğince davacının memnu haklarının iadesine karar verildiği, bu kararın niteliği gereği mahkumiyet hükmünden doğan süresiz hak yoksunluklarını hukuken ortadan kaldırdığı, bu durumda, davacının bağımsız denetçi olarak yetkilendirilmesi isteminin davalı idarece değerlendirmeye alınması gerektiği anlaşıldığından, davacı tarafından bağımsız denetçi olarak yetkilendirilmesi istemiyle yapılan başvurunun adli sicil arşiv kaydında yer alan ceza nedeniyle reddedilmesine ilişkin işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Belirtilen gerekçelerle dava konusu işlem hukuka aykırı bulunarak işlemin iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, Bağımsız Denetim Yönetmeliği ile bağımsız denetçilerin yetkilendirilme şartlarının belirlendiği, bağımsız denetçi yetkilendirme başvurularının Kurul tarafından Yönetmeliğin 14. maddesi çerçevesinde değerlendirilerek sonuçlandırıldığı, bağımsız denetçi olmak isteyenlerin söz konusu maddede sayılan şartların tamamını taşımaları gerektiği, Yönetmeliğin 14. maddesinin 1. fıkrasının (f) bendinde, bağımsız denetçi olarak yetkilendirme talebinde bulunanların “26/9/2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanunu'nun 53. maddesinde belirtilen süreler geçmiş olsa bile,

kasten işlenen bir suçtan dolayı bir yıl veya daha fazla süreyle hapis cezasına ya da affa uğramış olsa bile devletin güvenliğine karşı suçlar, anayasal düzene ve bu düzenin işleyişine karşı suçlar, (…) zimmet, irtikâp, rüşvet, hırsızlık, dolandırıcılık, sahtecilik, güveni kötüye kullanma, hileli iflas, ihaleye fesat karıştırma, edimin ifasına fesat karıştırma, suçtan kaynaklanan malvarlığı değerlerini aklama veya kaçakçılık suçlarından mahkûmiyeti olmaması” şartını taşıması gerektiği, davacının başvurusunun da bu çerçevede değerlendirildiği, davacının ticari kaçakçılık suçundan dolayı ceza aldığı,

bu nedenle Yönetmeliğin 14. maddesinin 1. fıkrasının (f) bendinde yer alan şartı sağlamadığı anlaşıldığından yetkilendirme başvurusunun reddine karar verildiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Davacı tarafından savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesi'nce, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) GEREKÇEDE KARŞI OY

660 sayılı Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunun Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin "Tanımlar" başlıklı 2. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, "bağımsız denetçi", bağımsız denetim yapmak üzere, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'na göre yeminli mali müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilen kişiler şeklinde tanımlanmıştır.

660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'nin 9. maddesinde, Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurulu'nun sayılan görev ve yetkileri arasında, (b) bendinde, "Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulamasına yönelik ikincil düzenlemeleri yapmak ve gerekli kararları almak, bu konuda kendi alanları itibarıyla düzenleme yetkisi bulunan kurum ve kuruluşların yapacakları düzenlemeler hakkında onay vermek", (ç) bendinde, "Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının kuruluş şartlarını ve çalışma esaslarını belirlemek,

bu şartları taşıyan kuruluşları ve bağımsız denetim yapacak meslek mensuplarını yetkilendirerek listeler hâlinde ilan etmek ve bunları oluşturacağı resmi sicile kaydederek Kurumun internet sitesinde kamuoyunun erişimine sürekli olarak açık tutmak", (d) bendinde, "Bağımsız denetçiler ve bağımsız denetim kuruluşlarının faaliyetleri ile denetim çalışmalarının, Kurumca yayımlanan standart ve düzenlemelere uyumunu gözetlemek ve denetlemek" de yer almış ve 27. maddesinde de, "(1) Kurul.

9'uncu maddenin birinci fıkrasının (b), (ç) ve (d) bentlerinde yer alan yetkilerinin kullanılmasına yönelik usul ve esasları çıkaracağı yönetmeliklerle belirler." kuralına yer verilmiştir.

660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'ye dayanılarak yürürlüğe konulan Bağımsız Denetim Yönetmeliği'nin "Denetçilerin yetkilendirilmesi" başlıklı 14. maddesinde, "(1) Denetim faaliyetinde bulunmak isteyenlerin; a) Hukuk, iktisat, maliye, işletme, muhasebe, bankacılık, kamu yönetimi ve siyasal bilgiler dallarında eğitim veren fakülte ve yüksekokullardan veya denkliği Yükseköğretim Kurulunca tasdik edilmiş yabancı yükseköğretim kurumlarından en az lisans seviyesinde mezun olması veya diğer öğretim dallarından lisans seviyesinde mezun olmakla beraber bu fıkrada belirtilen bilim dallarından en az lisansüstü seviyesinde diploma almış olması,

b) Meslek mensubu olması, c) Türkiye’de yerleşik olması, ç) Medeni hakları kullanma ehliyetine sahip bulunması, d) 15'inci maddede belirtilen uygulamalı mesleki eğitimi tamamlamış olması, e) 16'ncı maddede belirtilen denetçilik sınavında başarılı olması, f) 26/9/2004 tarihli ve 5237 sayılı Türk Ceza Kanununun 53'üncü maddesinde belirtilen süreler geçmiş olsa bile;

kasten işlenen bir suçtan dolayı bir yıl veya daha fazla süreyle hapis cezasına ya da affa uğramış olsa bile devletin güvenliğine karşı suçlar, anayasal düzene ve bu düzenin işleyişine karşı suçlar, zimmet, irtikâp, rüşvet, hırsızlık, dolandırıcılık, sahtecilik, güveni kötüye kullanma, hileli iflas, ihaleye fesat karıştırma, edimin ifasına fesat karıştırma, suçtan kaynaklanan malvarlığı değerlerini aklama veya kaçakçılık suçlarından mahkûmiyeti olmaması, g) Faaliyet izninin daha önce Kurum tarafından 42'nci maddenin birinci fıkrasının (c) bendi dışındaki bentlerinden biri nedeniyle iptal edilmemiş olması,

ğ) Bağımsız denetim mesleğinin gerektirdiği şeref ve haysiyete uymayan bir durumunun bulunmaması, olumsuz bir itibara sahip olmaması, şartlarını taşıması gerekir." kuralına yer verilmiştir.

Öte yandan, 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 4. maddesinde, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavir olabilmek için genel şartlar, "a) T.C. vatandaşı olmak (yabancı serbest muhasebeci mali müşavirler hakkındaki hüküm saklıdır) b) Medeni hakları kullanma ehliyetine sahip bulunmak c) Kamu haklarından mahrum bulunmamak d) Türk Ceza Kanununun 53'üncü maddesinde belirtilen süreler geçmiş olsa bile;

kasten işlenen bir suçtan dolayı bir yıl veya daha fazla süreyle hapis cezasına ya da affa uğramış olsa bile devletin güvenliğine karşı suçlar, Anayasal düzene ve bu düzenin işleyişine karşı suçlar, zimmet, irtikâp, rüşvet, hırsızlık, dolandırıcılık, sahtecilik, güveni kötüye kullanma, hileli iflas, ihaleye fesat karıştırma, edimin ifasına fesat karıştırma, suçtan kaynaklanan malvarlığı değerlerini aklama veya kaçakçılık suçlarından mahkûm olmamak" şeklinde belirlenmiştir.

3568 sayılı Kanun'un 5. maddesinde de, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavir olabilmek için gereken özel şartlar ise, "a) Hukuk, iktisat, maliye, işletme, muhasebe, bankacılık, kamu yönetimi ve siyasal bilimler dallarında eğitim veren fakülte ve yüksekokullardan veya denkliği Yükseköğretim Kurumunca tasdik edilmiş yabancı yükseköğretim kurumlarından en az lisans seviyesinde mezun olmak veya diğer öğretim kurumlarından lisans seviyesinde mezun olmakla beraber bu fıkrada belirtilen bilim dallarından lisanüstü seviyesinde diploma almış olmak b) En az üç yıl staj yapmış olmak c) Serbest muhasebeci mali müşavirlik sınavını

kazanmış olmak. Kanunları uyarınca vergi inceleme yetkisini almış ve mesleki yeterlilik sınavında başarılı olduktan sonra yeminli mali müşavirlik sınavını vermiş olanlarda, serbest muhasebeci mali müşavirlik sınavını kazanmış olma şartı aranmaz. d) Serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış olmak" şeklinde belirlenmiştir.

3568 sayılı Kanun'a göre tüzel kişiliğe sahip kamu kurumu niteliğinde meslek kuruluşu olan Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği'nin (TÜRMOB) yönetim kurulunun görevleri, anılan Kanun'un 36. maddesinde sıralanmış ve (h) bendinde, yönetim kurulu mesleki ruhsatları vermekle görevlendirilmiştir.

Aktarılan mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, yeminli mali müşavirlik ile serbest muhasebeci mali müşavirlik mesleğinin niteliklerinin ve ruhsat alma koşullarının 3568 sayılı Kanun'da düzenlendiği ve bu Kanun hükümlerinin uygulanması konusundaki yetki ve sorumluluğun Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği'ne (TÜRMOB) ait olduğu, 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu'na, ruhsatını almış anılan meslek mensuplarının niteliklerini yeniden belirlemek gibi bir yetki verilmediği,

3568 sayılı Kanuna göre ruhsatını almış meslek mensupları arasından bağımsız denetçi yetkilendirmek konusunda yetki verildiği, bu konuda adı geçen Kurum'a düşen görevin yetkilendirme konusunda kuralları belirlemek olduğu, oysa Kurum tarafından 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümlerine göre hazırlanarak yürürlüğe konulan Bağımsız Denetim Yönetmeliği'nin "Denetçilerin yetkilendirilmesi" başlıklı 14. maddesinde yapılan düzenleme ile,

dayanağı olmadığı ve kanunen yetki de verilmediği hâlde, 3568 sayılı Kanun'da yeminli mali müşavir ve serbest muhasebeci mali müşavir olabilmek için aranan genel ve özel şartlar, yetkilendirme kriteri olarak belirlenmek suretiyle 3568 sayılı Kanun'a göre ruhsatını almış ve mesleğini icra etmekte olan meslek mensuplarının niteliklerinin adı geçen Kurum tarafından yeniden değerlendirmeye tabi tutulduğu,

660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile adı geçen Kurum'a verilen yetkinin, meslek mensuplarının niteliklerini belirlemek olmayıp ruhsatını almış, mesleğini icra eden meslek mensupları arasında bağımsız denetçi olacakları seçmek ve seçime ilişkin bu kriterleri yetkilendirme adı altında belirlemek ile sınırlı olduğu,

aksi bir uygulamanın 3568 sayılı Kanun'a göre TÜRMOB'dan ruhsatını almış, mesleğini icra eden bir meslek mensubunun, adı geçen Kurum tarafından genel ve özel şartlar itibarıyla yeniden değerlendirmeye tabi tutulmasına ve şartları haiz olmadığı sonucuna ulaşılması durumunda hiçbir şekilde bağımsız denetçi olmamasına neden olacağı, ancak yasa koyucu tarafından adı geçen Kurum'a böyle bir yetkinin verilmediği anlaşılmakta olup, yasa koyucu tarafından Kurum'a verilmeyen böyle bir yetkinin, Bağımsız Denetim Yönetmeliği ile verilmesinin hukuka aykırı olduğu kuşkusuzdur.

Bu durumda, 660 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'de bağımsız denetçinin, 3568 sayılı Kanun'a göre yeminli mali müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış meslek mensupları arasından Kurum tarafından yetkilendirilecek kişileri ifade ettiğinin belirtilmiş olması ve 3568 sayılı Kanun hükümlerine göre yeminli mali müşavir ya da serbest muhasebeci mali müşavir olabilmenin genel ve özel şartlarını taşıyan kişilere TÜRMOB yönetim kurulu tarafından meslek ruhsatlarının verilmesi karşısında, aldığı ruhsat ile meslek mensubu olan ve mesleğini icra etme hak ve yetkisi bulunan kişilerin bağımsız denetçi olarak yetkilendirilme taleplerinin Bağımsız Denetim Yönetmeliği'nin 14/1-f maddesine dayanılarak reddedilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, davacının yetkilendirme talebinin reddine dair işlemin yukarıda belirtilen gerekçeyle iptaline karar verilmesi gerektiği oyu ile gerekçe yönünden karara katılmıyoruz.