Danıştay 3. Daire E.1996/1318 K.1996/2224

İstemin Özeti

Davacının 1995 yılının Haziran ayında almış olduğu teşvik ikramiyesi üzerinden kesilen gelir vergisinin red ve iadesi talebiyle açtığı davayı.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29.maddesine göre, teşvik ikramiyesi veya mükafatların gelir vergisinden müstesna tutulabilmesi için, bunların maddenin birinci ve diğer fıkralarında ayrı ayrı yazılı işleri veya faaliyetleri yada bunlar dışında olup memleket bakımından faydalı diğer iş ve faaliyetleri teşvik için verilmiş olmasının ve hukuken teşvik veya mükafat ikramiyesi olarak ödenmesinin gerekli ve yeterli bulunduğu,

normal ücret dışında olup doğal olarak akçeli yapılan her türlü maddi katkının çalışan için teşvik unsuru içerdiği ve teşvikin de daha sonra ödülü dahi haketmeyi gerektirecek çalışma ve faaliyetleri özendirmek ve kişilerin işlerinde daha istekli ve başarılı olmalarını sağlamak amacıyla uygulandığının bir gerçek olduğu, kanun koyucunun ülke tarımının, hayvancılığının, güzel sanatının, savunmasının, sporunun, ilim ve fenninin geliştirilmesi için himaye ve teşvikini gerekli bulduğu, bu özel iş ve faaliyetleri yapanlara verilecek teşvik ikramiyesini vergi dışı bırakma yolundaki iradesinin 29.maddenin lafzında ve ruhunda açıkça görüldüğü,

madde içeriğinde, vergi bağışıklığı bakımından başkaca bir koşulun da aranmadığı, aksi yöndeki yorumlamanın, hukuken, şeklen ve ismen teşvik ikramiyesi olarak yapılan bir ödemenin teşvik ikramiyesi olup olmadığı hususunun tartışılması sonucunu doğuracağı, buna göre, güzel sanatların bir dalında sahne sanatı ile ilgili görev yapan davacıya ödenen teşvik ikramiyesinin, Gelir Vergisi Kanununun 29/1.maddesi hükmü uyarınca gelir vergisinden bağışık tutulması ve vergi kesilmemesi gerektiği,

anılan kanun maddesine ve hukuka aykırı olarak kesildiği anlaşılan dava konusu verginin kaldırılarak davacıya red ve iade edilmesi icap ettiği gerekçesiyle kabul ederek, dava konusu vergiyi kaldırarak red ve iadesine karar veren. Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının; ödenen teşvik ikramiyesinin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesi kapsamı içine girmediği, bu nedenle kesilen verginin yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istemidir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Tetkik Hakimi : …

Düşüncesi : Teşvik ikramiyesi verilmesini öngören Bakanlar Kurulu kararındaki şartların gerçekleştiği yönünde bir saptama yapılmadan genelde bütün sanatçılara verilerek genele teşmil edilen ve süreklilik taşıyan teşvik ikramiyelerin Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesine girmediği açık bulunduğundan temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Savcı : …

Düşüncesi : Teşvik ikramiyesi üzerinden kesilen gelir vergisinin red ve iadesinden sonra geri istenilmesiyle ilgili işleme karşı açılan davanın kabulüne vergi mahkemesince karar verilmiştir. Dava dilekçelerinden; uyuşmazlığın, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesinden 1. fıkrasıyla ilgili olduğu anlaşılmıştır.Bu maddede; ilim ve fenni, güzel sanatları, tarım, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan digeri işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiye ve mükafatların gelir vergisinden müstesna olduğu hükmü yer almıştır.

Bu hükümle, gelir vergisi mevzuatında ve özellikle bu maddede ifadesini bulduğu üzere istisnai durumlar için istisna hükmü getirilmiştir.

Devlet Sanatçıları ve Sanatçıların Sözleşmeli Olarak Çalıştırılmasına Dair Esaslarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Esasları tespit eden Bakanlar Kurulu Kararında; sözleşmeli olarak çalışanlara, çalıştıkları günlerle orantılı olarak (hastalık ve senelik izinli süreler dahil) Ocak, Nisan,Temmuz ve Ekim aylarında ödenmek üzere mali yıl içinde dört aylık ödenmek üzere mali yıl içinde dört aylık ücret ikramiye olarak verilir. Ayrıca Olağanüstü gayret ve çalışmaları sonunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları tespit edilenlere ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanlık onayı ile iki aylığa kadar (iki aylık dahil) ücret teşvik ikramiyesi olarak verilebilir denilmiştir.

Dava dosyasından, gelir vergisi istisnasından faydanılması istenen teşvik ikramiyesinin, bu düzenlemenin kapsamına girip girmediği konusundan uyuşmazlığın doğmuş olduğu anlaşılmıştır. Olayda ise ilgili bakanlık olarak Kültür Bakanlığınca Başbakanlık makamına yazılan ve Başbakan tarafından alt kısmına "Olur" denilmek suretiyle imzalanan 11.7.1994 tarihli yazı kararname hükümlerinden söz edildikten sonra, Kararname doğrultusunda, ilke ve esesları Bakanlıklarınca tespit edilmek üzere statüde görev yapan sözleşmeli personelin Haziran 1994 ayında beşinci, Aralık 1994 ayında da altıncı ikramiyelerle ödüllendirilmeleri hususunun olurlarınıza sunarım denilmiştir. Bakan tarafından imzalanmıştır.

Daha sonra Bakanlık makamına yazılan ve Bakanca onaylanan yazıda, 5 ve 6. ikramiyeyle ödüllendirilmesi uygun görülenlerle ilgili olarak getirilen kısıtlayıcı düzenlemeler yer almıştır. Buna göre, bilgi ve görgüsünü artırmak amacıyla yurt dışına gönderilenler, teşvik ikramiyesinin verildiği tarihten sonra 3 günden fazla sıhhı izni bulunanlara, başka sanat kurumlarında kendi istekleriyle görevlendirilen sanatçılar, kurumlarınca uygun görülenler, hariç olmak üzere solist sanatçıların, kurum tarafından verilen görevleri yerine göstermekten kaçınanlar, teşvik ikramiyesinin verildiği tarihten sonra disiplin cezası bulunanların teşvik ikramiyesinden faydalanamıyacaklarını öngörülmüştür.

Daha sonra Bakanlığın Güzel Sanatlar Genel Müdürlüğü tarafından kendisine bağlı ilgili birimlere yazılan 12.7.1994 tarihli yazıda ise; Başbakanlık ve Bakanlık onaylı yazıların birer örneklerinin gönderildiğinden bahsedildikten sonra bilgilerinizi ve Bakanlık onayında belirtilen hususlara uygun olarak (kendilerine) ikramiye ödenecek ve ödenmiyecek personelin ödenmemesinin gerekçesinin belirtilmesi suretiyle isim listeleri hazırlanarak, yetkili kuruluşlarca tasdik edildikten sonra gönderilmesi istenilmiştir.

Teşvik ikramiyesinin ödenmesi hususunda; bahis konusu Bakanlar Kurulu Kararına dayanılarak ve bu karardan söz edilerek Kültür Bakanı tarafından teklif yazısının Başbakan tarafından olur verilerek imzalanmış olunması ve ayrıca Bakanlık tarafından teşvik ikramiyesiyle ilgili olarak getirilen diğer hususlar karşısında, teşvik ikramiye ödenmesi Bakanlar Kurulu kararında bulunan şartlarla birlikte Bakanlık tarafından getirilen koşullar taşıdıkları için kendilerine ödenen teşvik ikramiyesi 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesinin 1. fıkrasında belirtilen Gelir Vergisi istisnası kapsamına girer.

Oysa olayda, kendisine teşvik ikramiyesi ödenen davacı tarafından, bu ödemenin Bakanlar Kurulu Kararnamelerinde ve Bakanlık yazısında öngörülen esas ve ilkelerine göre ödendiği hususununda bir iddiada bulunulmamış ve böyle bir iddasının ispatı yoluna gidilmemiştir.

Diğer taraftan dosyadaki belgeler Bakanlar Kurulu Kararnamesine dayalı olarak teşvik ikramiyesi adı altında bir ödenmenin yapıldığını ortaya koymamaktadır. Dolayısıyla ortada 29. maddenin kapsamına giren bir ödeme yoktur.

Açıklanan nedenlerle temyize konu vergi mahkemesi kararının bozulmasına karar verilmesi icap edeceği düşünülmüştür.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesinde; ilim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyelerin ve mükafatların gelir vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.

Sözü edilen ikramiye ve mükafatlar, bir hizmet sözleşmesine bağlı olarak hizmetin başarılı bir şekilde yürütülmesinden dolayı hizmet karşılığı devamlı ödenen bir ücret değil, kanunda sayılan alanlarda yapılan çalışmalar sonucu, ilimin ve fennin, güzel sanatların, tarımın veya hayvancılığın gelişmesine katkıda bulunulmasından dolayı katkıda bulunanları ödüllendirmek amacıyla yapılan ödemeler olmaktadır.

İkramiye alanın faaliyetinin de esasen ifasına mecbur olduğu bir görev niteliğinde olmaması gerekir.

Olayda, Devlet Sanatçıları ve Sanatçıların Sözleşmeli Olarak Çalıştırılmalarına Dair Esaslarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Esaslar'ı belirleyen Bakanlar Kurulu kararına dayanılarak, ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanın onayı ile sanatçılara her yıl iki aylık tutarında ücret (teşvik ikramiyesi) olarak verilmiştir.

Sanatçılara verilen teşvik ikramiyelerinin dayanağını teşkil eden Bakanlar Kurulu kararında, "Sözleşmeli olarak çalışanlara, çalıştıkları günlerle orantılı olarak (hastalık ve senelik izin süreleri dahil) Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında ödenmek üzere mali yıl içinde dört aylık ücret ikramiye olarak verilir. Ayrıca olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları tesbit edilenlere ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanlık onayı ile iki aylığa kadar (iki aylık dahil) ücret teşvik ikramiyesi olarak verilebilir." denmektedir. Buna göre teşvik ikramiyesinin getiriliş amacının başarılı görev yaptıkları tesbit edilenlerin teşvik edilmesi ve desteklenmesi olduğu anlaşılmaktadır.

Sözleşmeli olarak çalışan sanatçılara, Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında ödenmek üzere mali yıl içinde dört aylık ücret ikramiye olarak verilmekte iken 1993 takvim yılından itibaren her yıl düzenli olarak, Haziran ve Aralık aylarında ödenmek üzere iki aylık ücret tutarında teşvik ikramiyesi verilmesine başlanmıştır. Teşvik ikramiyesi adı altında 1993 yılından beri yılda iki defa devamlı olarak yapılan bu ödemelerin amacının başarılı çalışan sanatçılara ücret artışı sağlamak üzere yapılan bir ücret ödemesi niteliğinde olduğu ve yasanın öngördüğü anlamda sanatçının çalışmalarıyla ilme, sanata ve insanlığa yararlı eserler vücuda getirmelerini teşvik amacıyla verilen bir ikramiye olmadığı anlaşılmaktadır.

Olayda yurt dışında bilgi ve görgüsünü artırmak amacıyla 657 sayılı Yasanın 78 ve 79. maddeleri ile kurumların özel kanunu ve 1416 sayılı yasaya göre yurt dışına gönderilenler, 3 günden fazla sıhhi izni bulunanlar, geçici olarak başka sanat kurumlarında kendi isteği ile görevlendirilen sanatçılar, solist sanatçılar (kurumlarınca uygun görülenler hariç), kurum tarafından verilen görevleri yerine getirmekten kaçınanlar ve disiplin cezası bulunanlar teşvik ikramiyesi alamamış, bunun haricinde kalan sözleşmeli personelin tamamı bu teşvik ikramiyesinden yararlanmıştır.

İkramiye verilirken getirilen kıstaslar, bu ikramiyeyi alacak olan sanatçının emsallerine göre başarılı olduğunu veya sanatın gelişmesine ve tanıtılmasına katkıda bulunulduğunu tesbite yönelik değildir. Kaldı ki teşvik ikramiyesinin genele teşmil edilmesi teşvik amacını da aşmaktadır.

Yılda iki kez verilen teşvik ikramiyesinin, yılda dört kez verilen diğer ikramiyeden bir farkının bulunmadığı anlaşılmaktadır. Kültür Bakanlığı olurunda, ödenen teşvik ikramiyesinden beş ve altıncı ikramiye olarak sözedilmesi bu ödemelerin dört ikramiyenin devamı olduğunu göstermektedir. Yukarıda yer alan açıklamalara göre sanatçılara teşvik ikramiyesi adı altında yapılan ücret niteliğindeki ödemelerinin Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesi kapsamına girmediği, gelir vergisinden müstesna olmayacağı sonucuna varıldığından, teşvik ikramiyesinin vergiden müstesna olması gerektiği yönünde verilen mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir.