Danıştay 3. Daire E.1999/2073 K.1999/4996

İstemin Özeti

Davacı şirket adına 4.3.1998 tarihinde düzenlenen tutanağa dayanılarak kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı; olayda, davacı şirket tarafından düzenlenen anbar tesellüm fişlerinde taşıma ücretinin yazılmadığının tespiti üzerine bu belgelerin hiç düzenlenmemiş kabul edilmesi suretiyle özel usulsüzlük cezası kesildiğinin anlaşıldığı,

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227.maddesine 3505 sayılı Kanunun 3.maddesiyle eklenen fıkrada, bu Kanuna göre kullanılan veya bu Kanunun Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde bu belgelerin vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükmüne yer verildiği, öte yandan 173 sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile nakliyat anbarlarına anbar tesellüm fişi kullanma mecburiyeti getirilerek bu belgelerde bulunması gerekli bilgilerin düzenlendiği,

206 sayılı Genel Tebliğde ise sevk irsaliyesi ile anbar tesellüm fişinin birlikte bulunması halinde anbar tesellüm fişinde bulunması gerekli bilgilerin yeniden düzenlendiği, davacı şirket tarafından düzenlenen anbar tesellüm fişlerine taşıma ücreti yazılmadığı açık olduğundan ve bu bilginin yukarıda anılan tebliğ hükümleri uyarınca bulunması gerekli zorunlu bilgiler arasında sayıldığından taşıma ücreti yazılmayan anbar tesellüm fişlerinin hiç düzenlenmediğinin kabulü suretiyle kesilen cezada bir isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden.

Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının; düzenlenmiş bulunan anbar tesellüm fişlerinde taşıma ücretinin yazılmamış olmasının bu belgenin hiç düzenlenmediği anlamına gelmeyeceği dolayısıyla kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.

Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin yasal dayanağı bulunmadığı dolayısıyla reddi gerektiği savunulmuştur.

Tetkik Hakimi : …

Düşüncesi : Davacı şirket tarafından düzenlenmiş bulunan anbar tesellüm fişlerinde taşıma ücretinin yazılmamış olmasının bu belgenin hiç düzenlenmemiş sayılmasını gerektirmeyeceği bu durumda kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet görülmediğinden vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Savcı : …

Düşüncesi : Anbar tesellüm fişlerine 173 ve 206 sayılı VUK tebliğlerinde açıklanan bilgilerin yazılmadığı, dolayisiyle bu belgelerin hiç düzenlenmemiş sayılması gerektiği gerekçesiyle yükümlü adına kesilen özel usulsüzlük cezasını; 173 sayılı Genel tebliğle nakliyat anbarlarında anbar tesellüm fişi kullanmak mecburiyeti getirildiği, 206 sayılı tebliğle de bu fişte bulunması gereken bilgilerin açıklandığı, bu kurallara uyulmadığından özel usulsüzlük cezasının yerinde olduğu gerekçesiyle onayan Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.

Kanunla idareye tanınan genel düzenleyici işlem yapma yetkisi ancak kanun yapma tekniği bakımından maddede yer verilmesine gerek görülmeyen bazı şekli ve usuli ayrıntıların müessesenin özüne etkili olmayacak biçimde belirleme yetkisi olup, VUK. mükerrer 257 maddesiyle tanınan böyle bir yetkiye dayanılarak çıkarılan bir genel tebliğler de kanun hükmünü bertaraf edecek biçimde yer alan hükümlerin, yasaya aykırılğı nedeniyle uygulanabilirliği bulunmadığından cezanın terkini gerekirken onanmasında yasaya uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353.maddesinin değişik 2.bendinde, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tesbiti halinde her bir belge için bentde belirlenmiş olan miktarda özel usulsüzlük cezası kesileceği öngörülmüş ise de;

cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu saptanmadıkça faile ceza uygulanamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi idari cezalar için de geçerli bulunduğundan, yukarıda değinilen bent hükmü uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için bentde sayılmış olan belgelerin düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin hukuken geçerli biçimde tesbit edilmiş olması zorunludur.

Olayda ise bu tür somut ve yükümlüyü bağlayıcı nitelikte bir tesbit bulunmadığı, uygulanan ceza idarenin özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği sonucuna ulaşmış olmasına dayandırıldığı cihetle, cezai yaptırıma bağlanmış olan fiilin tüm unsurları ile oluşmuş bulunduğu söylenemez. Bu bakımdan kesilen özel usulsüzlük cezasında yasal isabet görülmemiştir.

Kaldı ki, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227. maddesi 3. fıkrasında, kullanma mecburiyeti bulunan belgelerin, bu belgelerde yer alması zorunlu bilgileri taşımaması halinde, vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılacağı yolunda yapılmış olan düzenleme, bu tür belgelerin mükelleflerce tevsik edici belge olarak kullanılamayacağını anlatmaktadır.

Olayda da kullanılması mecburiyeti bulunan bir belgenin, düzenlenmiş olmakla birlikte, taşıması zorunlu bilgilerin bir kısmını taşımadığı tesbit edilmiştir.

Yukarıda değinilen 227. maddede bu tür bir belge için herhangi bir cezai yaptırım öngörülmemiştir. Olaya uygulanmış olan aynı kanunun 353. maddesinde de bu tür bir belge için cezai yaptırım öngörülmüş değildir. Başka anlatımla 353. maddede, düzenlenmiş olmakla beraber kanunun 227. maddesi uyarınca hiç düzenlenmemiş kabul edilen belgeler için de özel usulsüzlük cezası uygulanacağına ilişkin bir ifadeye yer verilmemiştir.

Öte yandan, ceza uygulanmasını öngören esasların kanunla belirlenmesi zorunludur. Bu nedenle tebliğ hükmü ile cezai yaptırım öngören düzenlemelerin getirilmesi de mümkün bulunmamaktadır.