Danıştay 3. Daire E.2006/1519 K.2007/448

2- Şirinyer Vergi Dairesi Müdürlüğü-İZMİR

İstemin Özeti : …. tarafından düzenlenen at yarışlarında ikramiye kazanan at sahibine yapılan ödemelerden kesilerek … olan davacıya ücret olarak ödenen tutarlardan gelir vergisi kesintisi yapılmadığı gibi yıllık gelir vergisi beyannamesinin de verilmediğinin tespit edilmesi üzerine düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak 2000 yılı için adına re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisini.

6132 sayılı At Yarışları Hakkındaki Kanun hükümlerine göre yapılan at yarışlarının tertip, tanzim ve idaresine ilişkin olarak çıkarılan ve 23.8.1955 gün ve 9085 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan At Yarışları Tüzüğünün 94 ve devamı maddelerinde …tarafından, atların kazandıkları ikramiyelerden, jokeylere, seyislere ve antrenörlere belli oranlarda prim, ücret ve ikramiye adı altında, at sahipleri adına ödeme yapılacağının öngörüldüğü,

…tarafından davacıya jokey primi adı altında yapılan ödemenin, Gelir Vergisi Kanunu'nun 61'inci maddesinde ücret sayılan ödemelerden olduğu ve Gelir Vergisi Kanunu'nun ücretlerin vergilendirilmesine ilişkin hükümlerine göre vergilendirilmesi gerektiği, ancak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun yanılma halini düzenleyen 369'uncu maddesinin 2'nci fıkrasında, bir hükmün uygulama tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması durumunun yanılma hali olarak belirlendiğinin ve vergi ziyaı cezası kesilemeyeceğinin hükme bağlandığı,

… organizasyonunda 9.9.1953 tarihinde başlayan yaklaşık 50 yıldır devam eden at yarışlarında ödenen ücretlerin vergilendirilmesinin Maliye Bakanlığının 12.7.2001 gün ve 038415 sayılı özelgesi ile gündeme geldiği, 20.3.2003 tarihli ve 25054 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 247 nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile de, jokey, jokey yamağı antrenörü ve seyislere at sahipleri adına Türkiye Jokey Kulübü tarafından yapılacak ücret ve ikramiye ödemelerinden Gelir Vergisi Kanununun 61, 94, 103 ve 104'üncü maddelerine göre yapılacak gelir vergisi tevkifatının… tarafından yapılmasının uygun bulunduğu,

Gelir Vergisi Kanununa 5281 sayılı Kanunun 30'uncu maddesiyle eklenen geçici 68'inci madde ile de, 31.12.2010 tarihine kadar … organize edilen yarışmalara katılan atların jokeyleri, jokey yamakları ve antrenörlerine ücret olarak yapılan ödemeler üzerinden %20 oranında yapılacak tevkifatın bu kulüp tarafından yerine getirileceğinin kurala bağlandığı,

buna göre yarışlarda görev yapan jokey, jokey yamağı, antrenör ve seyislere, kazanılan yarışlar nedeniyle ödenen ücretlerin vergilendirilmesi hususunda getirilen düzenlemeler karşısında, daha önce vergi tevkifatı yapılmamış ve ücretlilerce de beyan edilmemiş olmasının, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 369'uncu maddesinin 2'nci fıkrası uyarınca yanılma hali kapsamında kaldığı, bir başka deyişle bir hükmün uygulanması konusunda yetkili makamların görüş değiştirdiği açık olduğundan, kesilen cezada hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kesilen vergi ziyaı cezasını kaldırmak suretiyle değiştiren ...

Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:…sayılı kararının; davacı tarafından, yarış atı sahiplerinin çiftçi olduğu, gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin yanında çalışan işçilerin ücretlerinin gelir vergisinden istisna olduğu, davalı idare tarafından da, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 341 ve 344'üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Davacı tarafından savunma verilmemiş olup, davalı idarece kararın lehlerine bozulması gerektiği savunulmaktadır. Tetkik Hakimi : … Düşüncesi : Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar Vergi Mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir. Savcı : … Düşüncesi : Davacı temyiz dilekçesinde öne sürülen iddialar temyize konu mahkeme kararının gelir vergisi tarhiyatına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Yarışlarda görev yapan, jokey, jokey yamağı, antrenör ve seyislere kazanılan yarışlara ilişkin olarak yapılan ücret ödemelerinin vergilendirilmesinin 2001 tarihinden sonra yapılan düzenlemeye dayandırılması bu mükelleflerin ücretlerinin vergilendirilmesinin bu tarihten önce idarece takip edilmemesi 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 369.maddesi hükmünde tanımlanan anlamda yanılma hali olarak nitelendirilmeyeceğinden bu gerekçeyle vergi ziyaı cezasının kaldırılması yolundaki mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Ancak, vergi ziyaı cezasının yasal dayanağı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 4369 sayılı yasa ile değişik 344. maddesinin 2. fıkrası. Anayasa Mahkemesinin 6.1.2005 gün ve E:2001/3, K:2005/4 sayılı kararıyla Anayasa'ya aykırı bulunarak iptaline karar verildiğinden vergi ziyaı cezası hakkında Anayasa Mahkemesinin iptal kararının dikkate alınması suretiyle mahkemece yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle Vergi Dairesi Müdürlüğü temyiz isteminin kısmen kabulü ile temyize konu mahkeme kararının vergi ziyaına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü:

Temyiz istemlerine konu yapılan kararın gelir vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca Dairemizce de uygun görülmüştür.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 369'uncu maddesinin 2'nci bendinde, bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması yanılma hali sayılmış, bu halde vergi cezası kesilmeyeceği kurala bağlanmıştır.

…tarafından düzenlenen at yarışlarında ikramiye kazanan at sahibine yapılan ödemelerden kesilerek jokey olan davacıya ödenen ücretlerin vergilendirilmesinin Maliye Bakanlığının 12.7.2001 tarihli özelgesi ile yapılan düzenlemeye dayandırılması, bu tarihten önce idarece bu ücretlerin vergilendirilmemesi, yukarıda açıklanan 369'uncu maddenin ikinci fıkrasındaki yanılma hali olarak sayılamayacağı gibi, Maliye Bakanlığınca yayımlanan genel tebliğler, iç genelgeler, genel yazılar ve özelgelerle yapılan değişiklikler yanılma halini kapsamayıp, sadece tereddütlerin giderilmesine ilişkin bulunduğundan, Vergi Mahkemesince, anılan madde hükmüne göre olayda yanılma halinin mevcut olduğu gerekçesiyle vergi ziyaı cezasının kaldırılmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.

Ancak, kesilen vergi ziyaı cezasının dayanağı 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesinin 2'nci fıkrası olup, sözü edilen hükmün 20.10.2005 gün ve 25972 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Anayasa Mahkemesinin 6.1.2005 gün ve E:2001/3, K:2005/4 sayılı kararı ile "... bu ceza ziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanunun 112'nci maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur" ifadesi,

vergi ziyaı cezasının hesaplanmasında esas alınacak oranların yasayla belirlenmesi gerektiği, ziyaa uğratılan verginin bir katına eklenecek olan ve cezanın hesaplanmasında esas alınacak gecikme faizi oranının Bakanlar Kurulu tarafından ne zaman belirleneceğinin bilinmemesinin uygulanması gereken ceza miktarında belirsizliğe yol açacak olması gerekçesiyle Anayasanın 2'nci ve 38'inci maddelerine aykırı bulunarak iptal edildiğinden, yeniden verilecek kararda bu hususun da dikkate alınması gerekmektedir.