Danıştay 3. Daire E.2008/3320 K.2008/3761

İstemin Özeti

Özel sağlık hizmeti sunan davacı adına 2004 vergilendirme döneminde gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura kullanmak suretiyle gerçek emtia alışı esnasında fatura almaması nedeniyle Vergi Usul Kanununun 353'üncü maddesinin 1'inci bendi, bir kısım fatura tutarına ilişkin ödemeleri 8.000.00 YTL'yi aşmasına karşın ... , benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymaması nedeniyle mükerrer 355'inci maddesi,

bir kısım fatura bedelinin ise b... aracılığıyla ödendiği beyan edilmesine karşın defter kayıtlarındab... hesaplarının kullanılmadığı saptandığından 353'üncü maddesinin 6'ncı bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarını; fatura almama nedeniyle kesilen cezanın, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi uyarınca hukuka aykırı bulunduğu, bir kısım ödemeleri tevsik etme zorunluluğuna uyulmaması nedeniyle kesilen cezanın, cezayı gerektiren fiilin gerçekleşmesinin ceza uygulaması için yeterli olmadığı,

bu konuda muhatabın adına ceza kesileceği hususunda önceden uyarılmasını sağlamak için yazılı bildirim yapılmasının şart olduğu, oysa dava konusu olayda ceza kesilmeden önce sözü edilen yazılı bildirimde bulunulmadığından cezada kanuna uygunluk bulunmadığı,

... ve …-Med Medikal Tıbbi Cihaz Optik Gözlük ve Sarf Malzemesi Kozmetik Ürünleri Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen fatura bedelinin ... aracılığıyla ödenmesine karşın defter kayıtlarında b... hesapları kullanılmadığından kesilen cezanın, ... -Med Medikal Tıbbi Cihaz Optik Gözlük ve Sarf Malzemesi Kozmetik Ürünleri Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların gerçeği yansıtmadığının kabul edildiği anlaşıldığından fatura bedelinin anılan şirkete ödendiği kabul edilip ... hesaplarının kullanılmadığına karar vermenin, faturaların gerçeği yansıtmadığı yolundaki tespitle çelişki yaratacağı,

öte yandan davalı idarece ... 'a yapılan ödemelere ilişkin tevsik zorunluluğuna uyulmadığından Mükerrer 355'inci madde uyarınca ceza kesilmesi, davacının bu ödemeleri ... aracılığıyla yaptığını kanıtlayamadığı anlamına gelirken, 353'üncü maddenin 6'ncı bendi uyarınca kesilen cezada, ... aracılığıyla ödeme yapıldığının tevsik edildiği kabul edilip, defter kayıtlarında ... hesaplarının kullanılmadığı sonucuna ulaşmanın da birbiriyle çeliştiği gerekçesiyle kaldıran ...

Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının; kesilen cezalarda yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

Tetkik Hakimi : … Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. Savcı : … Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir. Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereği görüşülüp düşünüldü: Temyiz istemine konu edilen vergi mahkemesi kararının Vergi Usul Kanununun 353'üncü maddesinin 1'inci ve 6'ncı bentleri uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkraları Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Vergi Usul Kanununun Mükerrer 355'inci maddesine 5228 sayılı Kanunun 10'uncu maddesiyle eklenen ve 3.8.2004 tarihinde yürürlüğe giren fıkrada tahsilat ve ödemelerini ... , benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için işleme konu tutarın %5'i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği, bu şekilde ceza kesilen mükellefler hakkında ikinci bir cezayı öngören üçüncü fıkra hükmünün ise uygulanmayacağı belirtilmiştir.

Mükerrer 257'nci maddede belirtilen diğer zorunluluklara uyulmaması halinde birinci fıkraya göre ceza kesilmesi mümkün iken anılan fıkra ile, tahsilat ve ödemelerini belirlenen şekilde tevsik etmeyen mükellefler için diğerlerinden bağımsız bir ceza uygulaması getirilmiştir. Maddenin birinci fıkrası uyarınca ceza kesilmesini gerektiren fiiller devamlılık arzeden nitelikte olup, bu fiiller için maktu miktarlarda özel usulsüzlük cezası kesilmesi öngörülmüştür.

Dördüncü fıkradaki düzenlemeye göre ceza kesilmesini gerektiren fiil ise, ödeme ve tahsilatın fıkrada öngörülen şekilde yapılmaması durumunda, suç oluşturmakta ve ceza kesilmesi için gerekli koşullar tamamlanmış bulunmaktadır.

Bu nedenle, bu fiilleri gerçekleştirenlere ceza kesilmesi için bilgi verme ve ibraz zorunluluğu için öngörülen bir yazının tebliğ edilmesine gerek bulunmadığı gibi söz konusu fiilde ısrar etme imkanı bulunmadığından, ikinci bir bildirim ve ceza da öngörülmediğinden ödeme veya tahsilatın fıkrada belirtilenin aksine bir yolla yapıldığının somut ve hukuken geçerli olarak tespiti yeterlidir.

Dava konusu yapılıp sözü edilen kural uyarınca kesilen cezanın dayanağı vergi inceleme raporunda da ceza miktarının işleme konu tutarın %5'i oranında hesaplandığı anlaşılmaktadır. Vergi mahkemesi kararında ise anılan Kanun maddesinin 1'inci fıkrasına değinildikten sonra bu hükmün uygulanması için bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak yapılacak tebliğlerde, istenilen belgelerin tayin olunan sürede verilmemesi halinde ceza hükümleri uygulanacağının açıkça belirtilmesi gerektiği, ancak uyuşmazlık konusu olayda davacıya yazılı bildirim koşulu aranmaksızın ceza kesildiği ve bu nedenle hukuka aykırı olduğuna hükmedilmiştir.

Dosyada mevcut vergi inceleme raporunun eki tutanakta şirket temsilcisi tarafından tevsik zorunluluğuna uyulmadığı saptanan işlemlerin konusunu teşkil eden fatura bedelinin nakten ödendiğinin beyan edildiği ve ilgili dönem defter kayıtlarından b... hesabının kullanılmadığı tespit edilmiştir. Buna göre şirket yetkilisi nezdinde düzenlenen tutanak maddi delil kabul edilerek ceza kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından yazılı gerekçe ile verilen vergi mahkemesi kararının Vergi Usul Kanununun Mükerrer 355'inci maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.