Danıştay 3. Daire E.2018/1475 K.2022/1067

Dava konusu istem: Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2011 yılının Şubat ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2011 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin birinci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Defter ve belge isteme yazısının tebliğine rağmen herhangi bir mücbir sebep hali bulunmaksızın ibraz gereği yerine getirilmediğinden yapılan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık görülmediği, matrah farkı, idarece başka inceleme ve araştırma yapılmaksızın davacının beyan ettiği indirimlerinin reddi suretiyle tespit edildiğinden vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiş, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı ise kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:

Vergi Mahkemesi kararının; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarına davacı tarafından yöneltilen istinaf başvurusu kararın değinilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.

213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde sayılan fiillerden birisi olan yasal defter ve belgelerin gizlenmesi eylemiyle vergi ziyaına sebep olunan olayda, kesilecek vergi ziyaı cezasının üç kat olacağı değinilen maddede açıkça düzenlendiğinden, üç kat kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı idare istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava bu yönden reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Defter ve belgelerin istenilmesine dair kendisine usulüne uygun biçimde yapılan bir tebligat bulunmadığı, adli yargıda yapılan yargılamada beraat edildiği ve bu hususun ortaya konulduğu, söz konusu defter ve belgeleri sunmaya hazır olunduğu, dava aşamasında da bu durumun belirtildiği ancak incelemeye alınmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kısmen reddi ile üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının onanması; defter ve belgelerin inceleme elemanına ibraz yükümlülüğünün vergi incelemesinin yapıldığı 2016 yılında yerine getirilmediği dolayısıyla bu fiile yönelik olarak 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen ceza, ilgili yıl için kesilmesi gerekirken 2011 yılı için kesildiğinden özel usulsüzlük cezasının hukuka aykırı düştüğü sonucuna ulaşılmış olup temyiz isteminin bu yönden kısmen kabulü ile değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2011 yılının Şubat ila Aralık dönemleri için re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmış, aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesinin 1. fıkrası uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Öte yandan, davacı tarafından temyiz dilekçesinde, yasal defter ve belgeleri sunmaya hazır olunduğu, dava aşamasında da bu durumun belirtildiği ancak incelemeye alınmadığı iddia edilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı Danıştay Kanunu'nun 40. maddesinin 4. fıkrasında, İçtihatları Birleştirme Kurulu tarafından verilen kararlara, Danıştay daire ve kurulları ile idari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda oldukları hüküm altına alınmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulduğu, 20. maddesinde teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu, 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak,

düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği düzenlenmiştir.

213 sayılı Kanun'un 365. maddesinde vergi cezalarının olayların ilgili bulunduğu vergi bakımından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesileceği.

366. maddesinde, kesilen vergi cezalarının ilgililere ceza ihbarnamesi ile tebliğ olunacağı, ceza ihbarnamelerinde ihbarnamenin sıra numarası, tanzim tarihi, ilgililerin soyadı, adı ve unvanı, varsa mükellef numarası (mükellef hesap numarası), ilgilinin açık adresi, kanunun madde ve fıkra numaraları gösterilmek ve mevcut deliller bildirmek suretiyle olayın izahı, olayın ilgili bulunduğu vergilendirme veya hesap dönemi, varsa cezanın ilgili bulunduğu vergiye ait ihbarnamenin tarih ve numarası, varsa tekerrür ve içtima durumu, vergi cezasının hesabı ve miktarı,

vergi mahkemesinde dava açma süresine ilişkin bilgilerin yer alması kuralına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararıyla; davacılar tarafından, mücbir sebep olmaksızın inceleme elemanına ibraz edilmeyen yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip defterlerdeki kayıtlar incelenip bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi idaresinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, aykırı içtihatların bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararı, ilk derece mahkemesi aşamasında defter ve belgelerin sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak ortaya çıkan içtihat aykırılığının giderilmesine yöneliktir.

Her ne kadar sözü edilen kararda, temyiz aşamasında defter ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak ise herhangi bir değerlendirme yapılmamış ise de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendi uyarınca vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılması gerektiği dikkate alındığında, ilk derece mahkemesi aşamasında sunulabileceği ileri sürülmesi halinde kanıt değeri taşıdığı kabul edilen defter ve belgelerin temyiz aşamasında sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumunda kanıt değeri taşımadığından söz edilemez.

Defter ve belgelerin sunulabileceği yolundaki iddianın mahkeme aşamasında ileri sürülmesi ile temyiz aşamasında ileri sürülmesi arasında ayrım yapılmasını gerektirecek başkaca herhangi bir neden de bulunmadığından, davacının temyiz aşamasında ibraz edebileceğini belirttiği defter ve belgeler istenilerek Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararında belirtilen inceleme yapılmak üzere temyiz istemine konu edilen kararın dava konusu tarhiyata ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

Öte yandan defter ve belgelerin ibraz yükümlülüğü vergi incelemesinin yapıldığı 2016 yılında yerine getirilmediğinden dolayısıyla 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca ibraz etmeme eyleminin gerçekleştiği 2016 yılı için ceza kesilmesi gerekirken, yasal defter ve belgelerin ilgili olduğu 2011 yılı için ceza kesilmesinde hukuka aykırı düştüğünden, Vergi Mahkemesi kararının, özel usulsüzlük cezası yönünden davanın reddine dair hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrasında da hukuka uygunluk görülmemiştir.

(X)-KARŞI OY

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararı, ilk derece mahkemesi aşamasında defter ve belgelerin sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak ortaya çıkan içtihat aykırılığının giderilmesine yöneliktir. Kararda aykırı içtihatların Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 13/12/2017 tarih ve E:2017/627, K:2017/623 sayılı kararı doğrultusunda birleştirilmesine karar verilmiştir.

Vergi Dava Daireleri Kurulunun söz konusu kararına konu uyuşmazlıkta da defter ve belgelerin dava dilekçesinde mahkemeye ibraz edilebileceği ileri sürülmüştür.

İçtihatları Birleştirme Kurulu kararında, temyiz aşamasında defter ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi durumuna ilişkin olarak herhangi bir değerlendirme yapılmadığı gibi içtihat aykırılığının Vergi Dava Daireleri Kurulunun anılan kararı doğrultusunda giderilmesine yönelik bu kararın, söz konusu Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının kapsamını aşacak biçimde yorumlanmasına olanak bulunmamaktadır.

İçtihatları Birleştirme Kurulu Kararı, söz konusu Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının mahiyet ve kapsamıyla sınırlı olarak yorumlanması ve uygulanması gerektiğinden, Vergi Dava Dairesi kararının temyiz edilmesine yönelik dilekçede, incelemeye ibraz edilmeyen defter ve belgelerin istenildiğinde mahkemeye ibraz edilebileceğinin ileri sürülmesinin kabul edilebilir bulunmaması karşısında, temyiz isteminin, Vergi Dava Dairesi kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatına ilişkin hüküm fıkrası yönünden reddi gerektiği oyuyla Karara bu yönden katılmıyoruz.