Danıştay 3. Daire E.2018/2892 K.2021/5802

Dava konusu istem: Davacı ortaklık adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlendiğinden bahisle sevk edildiği takdir komisyonunca belirlenen matrah üzerinden 2012 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Adi ortaklığın kayıt ve beyan dışı bıraktığı komisyon gelirinin takdiri için sevk edildiği takdir komisyonunca; düzenlenen sahte fatura tutarları üzerinden yerleşik Danıştay içtihatları ile kabul gören %2 oranında komisyon geliri hesaplanmaksızın, doğrudan sahte fatura tutarları esas alınmak suretiyle takdir edilen matrah üzerinden salınan vergi ve kesilen cezada hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu tarhiyat kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının isteme konu hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dosya kapsamındaki bilgi ve belgeler doğrultusunda yeniden değerlendirme yapılması gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NUN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

2011 ila 2014 yılları işlemleri incelenen ... hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporundaki; mükellefin komisyon karşılığı sahte fatura düzenleme fiilini ..., ... ve ... ile birlikte gerçekleştirdiği tespiti üzerine bu kişiler adına katma değer vergisi yönünden adi ortaklık mükellefiyeti tesis ettirildiği, adi ortaklığın beyan dışı bıraktığı komisyon gelirinin belirlenmesi için sevk edildiği takdir komisyonunca, gerçek bir mal teslimi ya da hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen fatura tutarları toplamının matrah olarak belirlendiği, takdir edilen matrah üzerinden dava konusu katma değer vergisinin salındığı ve üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

Uyuşmazlık döneminin bir kısmında yürürlükte bulunan 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 520. maddesinde şirketlerin iki veya daha fazla kişilerin mallarını ve emeklerini, belli iş yapmak için bir akitle birleştirmeleri olduğu, ticaret kanununda tarif edilen şirketlerin mümeyyiz vasıflarını haiz değil ise adi şirket sayılacağı, 525. maddesinde akit veya karar ile münhasıran ortak ve ortaklara veya üçüncü bir şahsa kati surette bırakılmış olmadıkça şirket muamelelerinin idaresinin bütün ortaklara ait olduğu,

şirketin idaresi ortaklardan tamamına veya birkaçına bırakılmışsa bunlardan her birinin diğerlerinin iştiraki olmaksızın muamele yapabileceği, 534. maddesinde de, aksi mukavelede belirtilmedikçe, şirketlerin birlikte yahut bir mümessil vasıtasıyla üçüncü şahıslara karşı yaptıkları işlemlerden müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.

01/07/2012 tarihinde yürürlüğe giren 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nun 620.

Maddesinde ise adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu, bir ortaklığın, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 625. maddesinin birinci fıkrasında, yönetimin, sözleşme veya kararla yalnızca bir veya birden çok ortağa ya da üçüncü bir kişiye bırakılmış olmadıkça, bütün ortakların ortaklığı yönetme hakkına sahip olduğu,

637. maddesinde, kendi adına ve ortaklık hesabına bir üçüncü kişi ile işlemde bulunan ortağın, bu kişiye karşı bizzat kendisinin alacaklı ve borçlu olacağı, ortaklardan biri, ortaklık veya bütün ortaklar adına bir üçüncü kişi ile işlem yaparsa, diğer ortakların ancak temsile ilişkin hükümler uyarınca, bu kişinin alacaklısı veya borçlusu olacakları, kendisine yönetim görevi verilen ortağın, ortaklığı veya bütün ortakları üçüncü kişilere karşı temsil etme yetkisinin var sayılacağı, ancak, temsil yetkisine sahip yönetici ortağın yapacağı önemli tasarruf işlemlerine ilişkin yetkinin,

bütün ortakların oybirliğiyle verilmiş olması ve yetki belgesinde bu hususun açıkça belirtilmiş olmasının şart olduğu hükmüne yer verilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesinde, katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin katma değer vergisine muhatap olacağı düzenlenmiştir.

Anılan Kanun maddesinin gerekçesinde; "Tasarının bu maddesine göre katma değer vergisi, esas itibariyle, bu vergiyle mükellef gerçek ve tüzel kişiler adına tarh edilecektir. Ancak bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlar da dikkate alınarak, bu hallerde tarhiyatın muhatabının kimler olacağı maddede iki bent halinde ayrıca belirlenmiştir. Bu maddenin düzenlenmesinde Vergi Usul Kanununun kanuni temsilci ile ilgili hükümleri de gözönüne alınmıştır." açıklamalarına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Kanun'un 44. maddesi hükmüne göre, katma değer vergisi prensip olarak vergi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacaktır. Ancak bu genel kuralı uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlarda katma değer vergisi tarhiyatının muhatabının kimler olacağı anılan maddede iki bent halinde ayrıca gösterilmiştir. Tüzel kişiliği olmayan adi ortaklıklarda mükellefiyet, bütün ortakları kapsayacak şekilde, tek bir hesap üzerinden tesis edilir.

Eğer katma değer vergisi mükellefi bir adi ortaklık ise, katma değer vergisinin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap olacaktır. Zira, katma değer vergisinde adi ortaklık müstakil bir birim ve mükellef teşkil eder; ancak, ortaklığın ayrı tüzel kişiliği olmadığından, vergi borcuna muhatap olma ve ödeme mükellefiyeti ortaklara düşer.

Sözü edilen hükümle, tarhiyata muhatap olarak kimin alınacağı hususunda doğabilecek duraksamaları gidermek bakımından, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyatın muhatabı olacağı hükmü getirilmiştir.

Uyuşmazlıkta, 3065 sayılı Kanun gereği müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına ihbarname düzenlenmesi anılan Kanun'un 44. maddesine uygun düşmediğinden, tarhiyatı yazılı gerekçeyle kaldıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.