Danıştay 3. Daire E.2018/3827 K.2021/889

Dava konusu istem: Davacı adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu dayanak alan vergi inceleme raporu uyarınca 2012 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile aynı yılın tüm dönemleri için geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ve 2012 yılının Nisan dönemi için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 5. fıkrasına yöneltilen Anayasa'ya aykırılık iddiasının yerinde görülmediği, davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamalardan, gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın, komisyon karşılığında fatura düzenlendiği ve bu yolla elde edilen kazancın kayıt ve beyan dışı bırakıldığı sonucuna ulaşıldığından, Danıştay içtihatları doğrultusunda fatura tutarının % 2'si oranında komisyon geliri hesaplanarak ulaşılan matrah üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı,

diğer yandan yıllık vergiye mahsuben peşin alınan geçici vergi üzerinden bir kat vergi ziyaı cezası kesilebileceği gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, 2012 yılının Nisan dönemi için salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi ve geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden dava reddedilmiş, geçici verginin bir katı tutarını aşan ziyaı cezasının bir katını aşan kısmı kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve gelir (stopaj) vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf istemi, kararın değinilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiş, gerçek bir hizmet ifası olmaksızın komisyon karşılığı sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenerek vergi kaybına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yazılı eylemlerle sebebiyet verildiğinden,

vergi kaybına yol açan eylemin niteliğine göre geçici vergi üzerinden üç kat kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle geçici verginin bir katı tutarını aşan vergi ziyaı cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun kabulü ile sözü edilen hüküm fıkrası kaldırılarak geçici verginin bir katı tutarını aşan vergi ziyaı cezası yönünden dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Haklarında düzenlenen vergi tekniği raporunun ihbarnameyle birlikte kendilerine tebliğ edilmemesinin savunma hakkını ve hak arama hürriyetini ihlal ettiği, inceleme raporlarının eksik incelemeyle varsayıma dayalı olarak hazırlandığı, komisyon karşılığı fatura düzenlendiği hususunun somut ve kesin olarak ortaya konulmadığı, satış yapılan firmalardan yalnızca onaltısıyla ilgili karşıt incelemede mükelleflerin emtiayı gerçekten aldığını bildirdiği, şirket çalışanı … hakkındaki tespitlerin tarhiyata dayanak alındığı, düzenlenen faturaların tamamının gerçek ve satılan emtia karşılığı olduğu, ceza davalarında verilen beraat kararlarının dikkate alınmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin geçici vergi üzerinden kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının bir katını aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrası yönünden kabulü ile kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulması, diğer hüküm fıkralarına yöneltilen temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin 2011 ve 2012 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarında komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği ve bu yolla elde ettiği kazancını beyan dışı bıraktığının tespit edilmesi üzerine Danıştay’ın yerleşik hale gelen kararları uyarınca düzenlenen fatura tutarının %2'si oranında komisyon geliri hesaplanarak ulaşılan matrah üzerinden 2012 yılı için üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2012 yılının Nisan dönemi için üç kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi salındığı, aynı yılın tüm dönemleri için geçici vergi üzerinden üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında; geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin saptanması halinde eksik beyan edilen bu kısım için ceza tahsil edileceği hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemine konu Bölge İdare Mahkemesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, 2012 Nisan dönemi için salınan üç kat vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden istinaf başvurusunun reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.

193 sayılı Kanun'un geçici vergiye ilişkin mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasına göre; kesinleşmekle birlikte mahsup dönemi geçmiş olması nedeniyle terkin edilmesi gereken geçici vergi üzerinden ceza tahsil edilmesi zorunlu ise de geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi olması ve bu vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı bir kat vergi ziyaı cezası uygulanması gerektiğinden, Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezasının, geçici verginin bir katını aşan kısmı yönünden istinaf başvurusunun kabulü ile bu kısım yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.

İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.

İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.

Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.

Davacının sahte belge düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu done alınmak suretiyle inceleme raporuna istinaden adına yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararının istinaf isteminin reddine ilişkin hüküm fıkrasına yapılan temyiz istemi hakkında, tarhiyatın dayanağı olan vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.