Danıştay 3. Daire E.2019/4956 K.2022/161

2- ...İnşaat Turizm Otelcilik ve Yatırım Anonim Şirketi Vekili: Av. ...

İstemin Özeti : Seyahat acenteliği ve tur operatörlüğü faaliyetiyle uğraşan davacı şirket adına, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve emtia alımlarının bir kısmını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca 2012 yılının Mart, Haziran ila Kasım dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davada; davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, sadece Sejour mağaza takip programı ile acente programlarında yer alan bilgilere yer verilerek tarhiyat önerildiği,

programlarda yer almasına karşın konaklama satışı ile tur bileti rezervasyonu yapıldığı görülen kişilerin ifadelerine başvurularak söz konusu satışların yapılıp yapılmadığı ve satışların hangi tur operatörü aracılığıyla gerçekleştirildiği, hangi otelde kalındığını gösteren bilgiler ile anlaşmalı mağaza kayıtlarının bulunmasına karşın karşıt inceleme yapılmak suretiyle kayıtların teyit edilmediği, kredi kartı kullanımının yaygın olduğu bir faaliyet yürütülmesine karşın mükellef şirketin banka kayıtları ile söz konusu dönemlere ait gelirlerin uyumlu olup olmadığı yönünde herhangi bir tespite yer verilmediği,

mükellef tarafından kullanılan Sedna muhasebe programı kayıtlarıyla karşılaştırmaya gidilmediği görüldüğünden eksik inceleme ve araştırmaya dayalı tarhiyatın, kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılata ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, faturalarını kaydettiği ...Otomotiv Akaryakıt Turizm İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitlerden düzenlediği faturanın gerçeği yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığından bu faturaya konu indirimin reddedilmesinde hukuka aykırılık görülmediği,

2009 yılının Ağustos dönemine ait olup 2010 yılı içerisinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının 2012 yılının Kasım dönemi için tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle tarhiyatın, kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılattan kaynaklanan kısmını kaldıran, sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmı ile bu fiile ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden bölümü yönünden davayı reddeden ....

Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararına yöneltilen temyiz istemlerini aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle reddeden Danıştay Üçüncü Dairesinin 22/01/2019 tarih ve E:2016/356, K:2019/138 sayılı kararının; davalı idare tarafından, vergi matrahını azaltacak şekilde işlemlerin başka kayıt ortamında tutmak suretiyle hasılatının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığı tespit edilen davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı; davacı tarafından ise, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanıldığı yönünde somut tespit yapılmadığı,

aksine faturaya konu aracın alındığı hususunun davalı idarece de kabul edildiği ileri sürülerek düzeltilmesi istenmiştir.

Savunmaların Özeti : Davacı tarafından kararın düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği savunulmuş, davalı idare tarafından ise savunma verilmemiştir. Tetkik Hakimi : ... Düşüncesi : Davalı idarenin kararın düzeltilmesi isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Tekerrür başlıklı 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren birinci fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli,

usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı, artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağının hükme bağlandığı,

dava konusu 2012 yılının Kasım dönemi için kesilen vergi ziyaı cezasının, 2009 yılında işlenip 2010 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle artırıldığı anlaşılan olayda, 2010 yılında kesinleşen cezanın 2012 yılı Kasım dönemi için kesilen cezaya yönelik tekerrüre esas alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ancak kesinleşen ilk cezanın tutarı 1.000,00 TL olduğu görüldüğünden, davacı temyiz isteminin kısmen kabulüyle Dairemiz kararının buna ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra Vergi Mahkemesi kararının,

dava konusu 2012 yılı Kasım dönemi için sahte fatura kullanımı nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmının 1.000 TL'yi aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince kararın düzeltilmesi istemine ilişkin dilekçesinde ileri sürülen sebepler 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi hükmüne uygun bulunduğundan, davacının kararın düzeltilmesi isteminin kısmen kabulü ile Danıştay Üçüncü Dairesinin 22/01/2019 tarih ve E:2016/356, K:2019/138 sayılı kararının; vergi ziyaı cezasının, sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmının tekerrür sebebiyle artırılan bölümünün tekerrüre esas alınan ceza tutarını aşan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına karar verildikten sonra davacının temyiz istemi bu yönden yeniden incelenerek işin gereği görüşülüp düşünüldü:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin, 7338 sayılı Kanun'un 38. maddesiyle değişen ve 26/10/2021 tarihinde yürürlüğe giren 1. fıkrasında, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı, ikinci fıkrasında birinci fıkrada yer alan beş ve iki yıllık sürelerin hesabında, artırıma esas alınan cezaların kesinleşme tarihi dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.

Ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse, faile daha hafif olan ceza uygulanacağından vergi ziyaı cezasının sahte fatura kullanımından kaynaklanan kısmının tekerrür nedeniyle artırılan bölümünün, tekerrüre esas alınan ceza tutarını aşan kısmı hukuka aykırı düşmüş olup Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle vergi ziyaı cezasının sözü edilen kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.