Danıştay 3. Daire E.2019/5118 K.2022/2730

Dava konusu istem: Davacı adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmek suretiyle kazancını azalttığı yönünde saptamalar içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2016 yılı için re'sen salınan gelir vergisi ile tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı. İnşaat Harfiyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve. İnşaat Hafriyat Temizlik Elektrik Petrol Tekstil Gıda Nakliyat Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların, düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiği, Mahkemelerinin 28/11/2018 tarihli ara kararı üzerine.

Sanayi ve Ticaret Odasınca sektörel karlılık oranının %5 ila % 15 aralığında olduğunun bildirildiği, buna göre söz konusu faturalar maliyet kayıtlarından çıkarıldığı ortaya çıkan % 9 brüt karlılık oranının ticari icaplara uygun olduğu sonucuna varıldığından, yapılan tarhiayatta hukuka aykırılık bulunmadığı,

Mahkemelerinin ara kararına cevaben davalı idarece, davacı adına daha önce kesilerek kesinleştiği bildirilen vergi ziyaı cezalarından, 2013 yılının Eylül dönemi ilişkin süresinden sonra verilen katma değer vergisi beyannamesi üzerine kesilen ve 2014 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Faturaları kayıtlara alınan mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun taraflarına tebliğ edilmediği, bu şekilde savunma haklarının kısıtlandığı, tarhiyatın eksik inceleme ve varsayıma dayalı olduğu, faturaların alındığı mükellef hakkındaki olumsuz tespitlere dayanılarak adlarına tarhiyat yapıldığı, lehlerine olan hususların değerlendirilmediği, sektörel karlılık oranına dair yeterli araştırmanın yapılmadığı, ticari icaplara uygun olduğu sonucuna varılan % 9 kar oranının yüksek olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulüyle Vergi Dava Dairesi kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, diğer hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, alımlarının bir kısmının sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna istinaden değinilen faturalar maliyet kayıtlarından çıkarılmak suretiyle ortaya çıkan % 9 oranındaki brüt karlılık oranının ticari icaplara uygun olduğu kabulüyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca dava konusu tarhiyatın yapıldığı, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırıldığı, ara kararına cevaben davalı idarece davacı adına daha önce kesilen vergi ziyaı cezalarının Mahkemeye sunulduğu,

Vergi Mahkemesince, 2013 yılının Eylül dönemine ilişkin olup süresinden sonra verilen düzeltme beyannamesi üzerine kesilen ve 25/02/2014 tarihinde kesinleşen 3.190,31-TL tutarındaki cezanın tekerrüre esas alınabilceği gerekçesiyle vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden de davanın reddine karar verildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

26/10/2021 tarih ve 31640 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7338 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 38. maddesiyle değişik 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin birinci fıkrasında;

vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere vergi ziyaı cezasında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren beşinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar, usulsüzlükte cezanın kesinleştiği tarihi izleyen günden itibaren ikinci yılın isabet ettiği takvim yılının sonuna kadar tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı,

artırım tutarının kesinleşen cezadan (kesinleşen birden fazla ceza olması durumunda bunlardan tutar itibarıyla en yükseğinden) fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.

Uyuşmazlıkta, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan kısmı yönünden dava reddedilmişse de ceza hukukunun genel ilkelerinden olan lehe kanun ilkesi gereğince faile ceza öngören bir kanunda sonradan yapılan bir değişiklikle, eski cezaya nazaran daha hafif bir ceza kesilmesi öngörülmüşse faile daha hafif olan ceza uygulanacağından, 213 sayılı Kanun'un 339. maddesinde 7338 sayılı Kanun'la yapılan değişiklikle; tekerrür hükümleri uyarınca artırılacak tutarın, tekerrüre esas alınan cezadan fazla olamayacağı yolunda getirilen düzenleme dikkate alınarak yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.

İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir.

İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.

Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır.

Davacının bir kısım alımlarını sahte faturayla belgelendirdiği yolunda tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden yapılan katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, faturaların temin edildiği mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyoruz.