Danıştay 3. Daire E.2020/4424 K.2023/1200

2-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü

İSTEMİN KONUSU

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirketin, 2017 yılının Ocak ila Mayıs dönemlerinde ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisinin nakden iadesi talebinin, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden kısmen reddine yönelik işlemin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: İade talebinin yapılacak vergi incelemesi sonucuna göre yerine getirileceği yolunda tesis edilen işlemlerin iptali istemiyle Mahkemelerinin ... ,... , ... ile ... Vergi Mahkemesinin ... ve ... esas numaralarında açılan davalarda, iade talebinin, ... , ... , ... Konfeksiyon Ticaret Sanayi ve Pazarlama Limited Şirketi, ... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ...

Makine İmalat Yedek Parça İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlarından kaynaklanan kısmı yönünden reddinde hukuka aykırılık bulunmadığına karar verildiği gibi vergi inceleme raporunda yer alan saptamalar söz konusu mükelleflerden alışlarının gerçeği yansıtmadığını gösterdiği, ...

Mobilya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin 2016 ve 2017 yıllarında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinden bahisle adına yapılan tarhiyatların ise ... Vergi Mahkemesinin ... ila ... esasında görülen davalarda kabul kararı verilerek kaldırıldığı görüldüğünden, iade talebinin bu firmadan olan alışlarından kaynaklanan kısmı yönünden reddinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekesiyle dava konusu işlemin ... , ..., ...

Konfeksiyon Ticaret Sanayi ve Pazarlama Limited Şirketi,... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi,... Makine İmalat Yedek Parça İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlarından kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, ... Mobilya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlarından kaynaklanan kısmı ise iptal edilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının; dava konusu işlemin, ... Mobilya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlarından kaynaklanan kısmı yönünden iptaline ilişkin hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusu, kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.

Dairelerince verilen ara kararı üzerine dosyaya sunulan bilgi ve belgelerden, ihracata konu alımların gerçekleştirildiği ...

Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında sahte belge düzenlediği yönünde herhangi bir rapor bulunmadığı ancak firma hakkında bir takım olumsuz tespitlerin bulunduğunun belirtildiği anlaşıldığından ve iade istemine konu alımların sahteliğinin, faturaları düzenleyen mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla ortaya konulabileceğinden, iade talebinin reddine dair işlemin bu firmadan olan alışlara isabet eden kısmında hukuka uygunluk görülmediği, ... ve ...

Konfeksiyon Ticaret Sanayi ve Pazarlama Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan saptamaların, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını kanıtlayıcı mahiyette olmadığı, ... , ... Makine İmalat Yedek Parça İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ...

Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında yer alan saptamaların ise düzenledikleri faturaların gerçeği yansıtmadığını gösterdiği gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının davanın reddine dair hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra dava konusu işlemin, ... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... ve ...

Konfeksiyon Ticaret Sanayi ve Pazarlama Limited Şirketi'nden olan alışlara isabet eden kısmı iptal edilmiş, ... , ... Makine İmalat Yedek Parça İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlara isabet eden kısmı yönünden ise dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, vergi inceleme raporunun somut tespit içermediği gibi varsayım ve kanaate dayalı olduğu, ihracatın gerçek olduğu, alışların gerçekleştirildiği mükellefler hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporlarında kendilerine düzenlenen faturaların sahte olduğuna yönelik bir tespit bulunmadığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davalı idare tarafından, davacının ihracata konu alımlarını gerçekleştirdiği mükellefler hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş vergi tekniği raporlarının bulunduğu, ... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi nezdinde sahte fatura düzenleme nedeniyle yürütülen vergi incelemesinin devam ettiği, ... Mobilya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına yapılan tarhiyatların iptali istemiyle açılan davaların ise temyiz aşamasında olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ : Davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulü kısmen reddi, davacı temyiz isteminin ise reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin, 2017 yılının Ocak ila Mayıs dönemlerinde ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisinin nakden iadesi talebinin, hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden kısmen reddi üzerine görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1 fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmış, aynı Kanun’un 32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği,

vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu işlemin, ... Mobilya Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... , ... Makine İmalat Yedek Parça İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Matbaa Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden olan alışlardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir.

İhracata konu alışların gerçekleştirildiği ... tarafından dava dışı başka bir mükellefe düzenlenen faturalardan kaynaklanan iade talebinin reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunu kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra iade talebinin reddine ilişkin işlemi iptal eden ... Bölge İdare Mahkemesi ...

Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı, sözü edilen şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı gerekçesiyle Danıştay Üçüncü Dairesinin 27/10/2022 tarih ve E:2020/1694, K:2022/4095 sayılı kararıyla bozulduğundan, Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin değinilen firmadan alınan faturalardan kaynaklanan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.

İhracata konu alışların gerçekleştirildiği ... Konfeksiyon Ticaret Sanayi ve Pazarlama Limited Şirketi adına komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu esas vergi inceleme raporu uyarınca 2017 yılı için re'sen salınan kurumlar vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davanın reddi yolundaki ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusu ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararıyla reddedildiği anlaşıldığından, Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin değinilen firmadan alınan faturalardan kaynaklanan kısmının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının da bozulması gerekmiştir.

(X)-KARŞI OY

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, "İhracat İstisnası" başlıklı 11. maddesinde, ihracat teslimlerinin vergiden istisna olduğu düzenlenmiş.

"Vergi İndirimi" başlıklı 29. maddesinin ikinci fıkrasında indirilecek verginin ne şekilde iade edilebileceği genel olarak düzenlenerek, Maliye Bakanlığına, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemek konusunda, maddenin dördüncü fıkrasında ise, Maliye ve Gümrük Bakanlığına, vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu Kanunun ana ilkelerine uygun olarak gidermek ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenlemek konusunda yetki verilmiş, aynı Kanun'un 32. maddesinde, Kanunun 11, 13,

14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hükme bağlanmış;

bu düzenlemelere paralel şekilde, 213 sayılı Vergi Usul Kanun'un 120. maddesinde, nakden veya mahsuben tahsil edilen ancak fazla veya yersiz olarak tahsil edildiği anlaşılan vergilerde ve kanunları gereğince mükelleflere yapılacak iade ve mahsup işlemlerinde, düzeltmeye dayanak teşkil edecek belgeler ile bu işlemlere ait usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği hükmüne yer verilmiştir.

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin "IV. KDV İadesinde Ortak Hususlar" başlıklı bölümününün "E. Özel Esaslar" başlıklı alt bölümünün "7. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenleme veya Kullanma Tespiti Bulunan Mükelleflerin İade Talepleri" başlıklı kısmının "7.1. Haklarında Sahte Belge veya Muhteviyatı İtibariyle Yanıltıcı Belge Düzenlediği Konusunda Tespit Bulunanlar" başlıklı alt kısmının "7.1.1.

İade Taleplerinin Yerine Getirilmesi" başlıklı kısmında.

"Haklarında sahte belge veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği konusunda tespit bulunan mükelleflerin iade taleplerinin, sahte belge düzenleme tespitinde dört kat, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme tespitinde ise üç kat teminat karşılığında, teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği, raporun intikal ettiği tarihten önceki dönemler için alınan teminatlar da dâhil olmak üzere iade için alınan tüm teminatların vergi inceleme raporu ile çözüleceği" hüküm altına alınmıştır.

3065 sayılı Kanun'un 11. maddesi uyarınca, katma değer vergisinden istisna teslimlerde bulunan, bu nedenle, teslimleri (ihracat/satış) sırasında, alıcılarından, teslim bedelini katma değer hariç olarak tahsil eden davacı tarafından, satılan/ihraç edilen emtiaların alışı sırasında ödenen katma değer vergisinin (ihracatları/satışları sırasında katma değer vergisi tahsil edemediğinden) indirim mekanizması çerçevesinde giderilmesinin mümkün bulunmaması nedeniyle, alışları sırasında ödenen bir kısım katma değer vergisinin genel esaslar uyarınca iadesinin mümkün bulunup bulunmadığının tetkiki uyuşmazlığın çözümü için önem arz etmekte,

iadenin gerçekleştirilebilmesi için, ihracat (satış) işlemlerinin gerçeği yansıtması gerektiği gibi, yüklenilen ancak indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin (dolayısıyla ihracata konu edilen alışların) de gerçeği yansıtması gerekmektedir.

Dava dosyası ve muhteviyatı inceleme raporundan; davacının dava konusu dönemde ... Endüstriyel Makine Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden yapılan alımları ile ilgili olarak yapılan saptamalar söz konusu şirketin davacı adına düzenlediği faturaların sahte olduğunun gösterdiğinden, ihracat istisnası kaynaklı iade isteminin reddine yönelik işlemin değinilen mükelleften kaynaklanan kısmında hukuka aykırlık bulunmadığından yazılı gerekçeyle işlemin ilgili kısmını iptal eden Vergi Dava Dairesi kararın bozulması gerektiği oyuyla Karara katılmıyorum.