Danıştay 3. Daire E.2021/1176 K.2023/1952

Dava konusu istem: Davacı şirketin, ihracat nedeniyle elde ettiği yurt dışı satış hasılatının binde beşi oranındaki götürü gider indiriminin kurum kazancının belirlenmesinde dikkate alınması gerektiği yolundaki ihtirazi kaydıyla verdiği 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin devreden yatırıma katkı tutarının azaltılması sonucunu doğuran tahakkuk işlemi ile söz konusu işleme bağlı olarak fazladan kullanmak zorunda kaldığı yatırıma katkı tutarının ilerleyen yıllar için 11.895.529 TL tutarında artırılmasına yönelik başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1. bendi uyarınca götürü gider indiriminden yararlanabilmek için, yapılan işin maddede sayılan faaliyetler kapsamında bulunması ve giderin de anılan faaliyetler nedeniyle yapılmış olmasının yeterli görüldüğü, giderlerin belge ile tevsik edilmesi veya yasal defterlere kaydedilmesi gibi şartlar aranmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemler iptal edilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket tarafından, ilk kez tahakkuk işlemi dava konusu gösterilmek ve “Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1. bendi gereğince götürü gider indiriminin kurum kazancının belirlenmesinde dikkate alınması gerektiği yolundaki ihtirazi kaydıyla verdiği kurumlar vergisi beyannamesinde bu yöndeki talebinin dikkate alınmadığı dolayısıyla ihracatın binde beşi olan 59.477.648,64 TL indirim konusu yapılamadığından fazladan 11.895.529,64 TL tutarında elde edilen kazanç üzerinden yatırıma katkı tutarı kullanıldığı işbu dava, fazladan kullandırılan yatırıma katkı tutarının,

iadesinin isteminden ibarettir.” şeklindeki açıklama ile dava konusu özetlenmek suretiyle 28/05/2018 tarihinde kayda alınan dilekçe ile açılan davada, Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K... sayılı kararı ile 2017 yılına ilişkin olarak ihtirazı kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesi uyarınca tahakkuk eden kurumlar vergisi dava konusu ediliyor ise ihtirazı kaydın kabul edilmemesi nedeniyle fazladan hesaplanan kurumlar vergisi tutarı net olarak ortaya konulmak ve bu nedenle kullanılmak zorunda kalınan yatırım indirim tutarının yasal faiziyle birlikte iadesinin önceki istemin sonucu mu yoksa ayrıca tek başına dava konusu edilmek

istenilen ayrı bir işlem olup olmadığı hususunun anlaşılamadığı, söz konusu istemler birlikte dava konusu ediliyor ise bu iki istemin ayrı ayrı işlem olduğu, her bir istem için iki ayrı dava açılmasını sağlamak amacıyla dava dilekçesinin reddine karar verildiği,

Mahkeme kayıtlarına 19/07/2019 tarihinde giren yenileme dilekçesinde,... tarih ve... sayılı tahakkuk işlemi de dava konusu edilmek ve götürü giderin dikkate alınmaması nedeniyle fazladan bu tutar kadar kurum vergisi matrahı teşekkül ettiği, indirimli kurumlar vergisi uygulaması nedeniyle vergi tahakkuk etmediği ancak sonraki döneme devreden ve sonraki dönemlerde yararlanılabilecek yatırıma katkı tutarının azaldığı,

söz konusu dava, 2017 yılı kurum matrahının 59.477.648,20-TL azaltılması suretiyle sonraki döneme devreden yatırıma katkı tutarının 11.895.529,64 TL olarak artırımı talebiyle açıldığı şeklinde açıklama ile dava konusu özetlenmek suretiyle açılan davada, Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı ile dava konusu olayda,

davacı şirketin 2017 takvim yılında yapmış olduğu ihracat nedeniyle elde ettiği ihracat hasılatının binde beşi oranındaki tutarın 2017 yılı için ihtirazı kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesinde götürü gider olarak kabul edilmediğinden sonraki döneme devreden ve sonraki dönemlerde yararlandırılabileceği yatırıma katkı tutarının azalmış olduğu ve bu nedenle 2017 yılı için kurum matrahının 59.477.648,20 TL tutarında azaltılması suretiyle sonraki döneme devreden ve kullanılacak yatırıma katkı tutarının 11.895.529,64 TL tutarında arttırılması talebiyle dava açılmış ise de söz konusu talebe ilişkin bilgi ve belgelerin davalı idareye ibraz

olunduktan sonra yapılacak başvurunun reddinden sonra tesis olunacak işlemin dava konusu edilebileceği halde davalı idareye usulünce yapılmış bir başvuru ve dava konusu edilebilir kesin nitelikte idari bir işlem bulunmadığı gerekçesiyle davanın incelenmeksizin reddedildiği ve anılan kararın kesinleştiği, davacı tarafından, ihtirazi kaydı dikkate alınarak devreden yatırıma katkı tutarının fazladan kullanılmak zorunda kalınan 11.895.529,64 TL arttırılması yönündeki talebinin reddine ilişkin işlem ile tahakkuk işleminin iptali istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığının anlaşıldığı, dava konusu tahakkuk işleminin iptali istemi yönünden;

tahakkuk işlemine karşı, ilk kez 28/05/2018 tarihinde açılan davada verilen dilekçenin reddine ilişkin karara karşı istinaf isteminde bulunulmadığı gibi sonrasında kararda belirtilen şekilde tahakkuk işleminin iptali ve yatırım indirim tutarının artırılması istemiyle iki ayrı dava açılmadığı, bunun yerine, tahakkuk işlemi de dava konusu gösterilmek ve yatırıma katkı tutarının artırılması talebiyle tek yenileme dilekçesiyle açılan davada, Mahkemece, sonraki döneme devreden ve kullanılacak yatırıma katkı tutarının arttırılması talebiyle dava açıldığı kabul edilerek,

davanın incelenmeksizin reddi yönünde verilen kararın da istinaf edilmeyerek kesinleştiği, bunun dışında, UYAP kayıtlarında, davacı tarafından, tahakkuk fişine karşı süresinde açılan veya yenilenen başkaca dava kaydının bulunmadığı anlaşıldığından, 09/08/2019 tarihinde kayda alınan dilekçeyle açılan davanın, tahakkuk işleminin iptali istemi yönünden süresinde olmadığı sonucuna varıldığı,

devreden yatırıma katkı tutarının arttırılması talebiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin iptali istemi yönünden ise kurumlar vergisi beyannamesinde beyan edilen matrah ve hesaplanan vergi tutarından doğrudan etkilenen yatırıma katkı tutarı için matrah ve hesaplanan vergi tutarına yönelik ihtirazi kayıtlı beyan üzerine gerçekleştirilen tahakkukun iptali isteminden ayrı bir dava açılmasına hukuken imkan ve esasen gerek de bulunmadığı, yatırıma katkı tutarındaki, beyan edilen matrah ve hesaplanan vergiye bağlı azalmanın, beyan edilen matrah ve hesaplanan vergi ihtilaf konusu edilmeden düzeltilmesi de mümkün görülmediği,

uyuşmazlıkta, süresinde dava açılmayan tahakkuk işleminden ayrı olarak yatırıma katkı tutarının artırılması istemiyle davalı idareye ayrıca yapılan başvuru sonrasında tesis edilen işleme karşı dava açılarak, yatırıma katkı tutarındaki azalmaya yönelik yargısal denetim yaptırılması ve bu suretle tesis ettirilen işlemin incelenmesi hukuken olanaklı bulunmadığı gibi tahakkuk işlemine karşı geçirilen dava açma süresinin bu suretle ihya edilmesine de imkan bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra tahakkuk işlemi yönünden dava süre aşımı yönünden,

... tarih ve ... sayılı işlem yönünden ise incelenmeksizin reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1. bendine göre ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinden döviz olarak elde edilen hasılatın binde beşini aşmamak üzere götürü gider olarak dönem kazancından indirme imkanı getirildiği halde yasada yer almayan koşulların tebliğ ile ortaya konulmasının verginin yasallığı ilkesini ihlal edeceği, dava konusu her iki talebi içeren dilekçe ile dava açıldığı halde söz konusu işlemlere karşı ayrı ayrı dava açılması gerektiğinden bahisle dilekçenin reddine karar verildiği,

bunun akabinde açılan davada ise incelenmeksizin ret kararı verilmek suretiyle taleplerinin mahkeme kararlarıyla sürüncemede bırakıldığı, istinaf başvurusu üzerine verilen karar ile sözü edilen Vergi Mahkemesi kararlarının birbiriyle çeliştiği, Mahkeme kararlarına uymak suretiyle hareket ettiği halde dava konusu işlemlerin esasının incelenmediği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

193 sayılı Kanun'un 40. maddesi ile 194 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliği uyarınca götürü giderin, mükelleflerin yurt dışındaki işleri ile ilgili olarak yapmış oldukları giderlerden belgesi temin edilemeyenlerin anılan faaliyetlerden sağlanan hasılatın belirli bir oranını aşmamak kaydıyla ticari kazançtan indirimini öngören bir müessese olduğu,

bu nedenle öncelikle harcamanın yapılmış olması ve işletmenin malvarlığında bir azalma meydana gelmiş olması gerektiği, muhasebe düzeninden sağlanan bilgilerle dönem sonunda vergi matrahına ulaşılabileceği, buna göre işletmenin yurt dışı faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan belgesiz giderlerin de tekdüzen muhasebe sisteminde ilgili gider hesaplarında izlenmesinin ve dönem sonunda kar-zarar hesabına aktarılmasının zorunluluk arz ettiği, yasal düzenlemenin istisna veya muafiyet öngörmediği, dava konusu işlemlerin hukuka uygun olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ...'UN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin götürü gider indiriminin kurum kazancının belirlenmesinde dikkate alınması gerektiği yolundaki ihtirazi kaydıyla verdiği kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin devreden yatırıma katkı tutarının azaltılması sonucunu doğuran tahakkuk işleminin iptali ile söz konusu işleme bağlı olarak fazladan kullanmak zorunda kaldığı 11.895.529 TL'lik yatırıma katkı tutarının iadesi talebiyle açılan ilk davada, her bir istem için ayrı ayrı dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verildiği,

yenilenen davada ise ilerde kullanacağı yatırıma katkı tutarının artırılmasına yönelik başvurunun davalı idarece reddinden sonra tesis olunacak işlemin dava konusu edilebileceği, davalı idareye usulünce yapılmış bir başvuru ve dava konusu edilebilir kesin nitelikte idari bir işlem bulunmadığı gerekçesiyle davanın incelenmeksizin reddedildiği, sözü edilen kararın kesinleşmesi üzerine davalı idareye aynı istemle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlem ile tahakkuk işleminin iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 5. maddesinde, her idari işlem aleyhine ayrı ayrı dava açılacağı, aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunan birden fazla işleme karşı bir dilekçe ile de dava açılabileceği, 15. maddesinin 1. fıkrasının (d) bendinde ise, dilekçelerde Kanun'un 3 ve 5. maddelerine aykırılık görüldüğünde, otuz gün içinde değinilen maddelere uygun şekilde yeniden düzenlenmek ve noksanları tamamlanmak üzere dilekçelerin reddine karar verileceği belirtilmiş, aynı Kanun'un 49. maddesinin (2) işaretli fıkrasının (c) bendinde, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veye eksikliklerin bulunması bozma sebebi olarak sayılmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Davacı şirket tarafından, dava konusu istemleri içeren dilekçe ile açılan davada, söz konusu her bir istem için iki ayrı dava açılmasını sağlamak amacıyla dava dilekçesinin reddine karar verildiği, yenilenen dava dilekçesi üzerine ise ilerde kullanacağı yatırıma katkı tutarının arttırılması talebiyle davalı idareye yapılacak başvurunun reddinden sonra tesis olunacak işlemin dava konusu edilebileceği, davalı idareye usulünce yapılmış bir başvuru ve dava konusu edilebilir kesin nitelikte idari bir işlem bulunmadığı gerekçesiyle davanın incelenmeksizin reddedildiği,

söz konusu kararın kesinleşmesi üzerine davalı idareye aynı istemle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlem ile tahakkuk işleminin iptali istemiyle dava açıldığının anlaşıldığı olayda, iptali istenen dava konusu tahakkuk işleminin devreden yatırıma katkı tutarının azalması sonucunu doğurduğu, diğer bir deyişle dava konusu tahakkuk işlemi sonucunda oluşan matraha bağlı olarak davacının ilerde kullanacağı yatırıma katkı tutarının da azaldığı dikkate alındığında, her iki işlemin sebep sonuç ilişkisini içerisinde barındıran bir işlem olduğu sonucuna varıldığından,

yazılı gerekçeyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.