Danıştay 3. Daire E.2022/2829 K.2022/4056

Dava konusu istem: Davacı tarafından, yurt dışı mukim şirketlere verilen reklam hizmeti ödemeleri nedeniyle kesilen 511.930,47 TL gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiz ile birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket tarafından 01/01/2019 - 31/05/2020 tarihleri arasında İrlanda mukimi. Ireland ve. Ireland Limited Şirketlerine internet ortamında alınan reklam hizmeti ödemeleri sebebiyle kesinti suretiyle ödenen gelir (stopaj) vergisinin iadesi ve ödenen tutarın yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle bakılan davanın açıldığı olayda, kural olarak,

İrlanda mukimi …Ireland Limited ve …Ireland Limited şirketleri, Türkiye'de mukim davacı şirkete internet ortamında reklam hizmeti vermesi sebebiyle elde edilen gelir sebebiyle kendi ülkelerinde vergilendirileceği gibi Kurumlar Vergisi uygulaması bakımından 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanun'unun 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların,

sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği belirtildiğinden ve mezkur şirketlerin kanuni merkezlerinin İrlanda olması ve işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkez olan iş merkezinin de Türkiye olmaması sebebiyle sadece Türkiye'den elde ettikleri gelirlerinin Türkiye'de vergilendirilmesi gerektiği, fakat, vergilendirmenin doğrudan mülkiyet hakkını ilgilendirmesi ve temel hak ve özgürlüklere ilişkin olması ve Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın 90. maddesinde,

usulüne göre yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin milletlerarası andlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle çıkabilecek uyuşmazlıklarda milletlerarası andlaşma hükümlerinin esas alınacağı belirtilmesi karşısında, İrlanda ile Türkiye arasında akdedilen 10/08/2010 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan ve 18/08/2010 tarihinde yürürlüğe giren, Türkiye Cumhuriyeti ile İrlanda Arasında Gelir ve Sermaye Değer Artış Kazançları Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının Türk Kanunlarının yerine uygulanacağı,

anlaşmanın ticari kazanç üst başlıklı 7. maddesinde; bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan bir iş yeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu devlette vergilendirileceği hükme bağlanmış olup anlaşmanın 5. maddesinde ise bu anlaşmanın amaçları bakımından "iş yeri" teriminin, bir teşebbüsün işinin tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin sabit bir yer anlamına geldiğinin belirtildiği,

internet ortamında alınan reklam hizmetleri sebebiyle gelir elde eden …Ireland Limited ve …Ireland Limited Şirketlerinin Türkiye'de anlaşmanın 5. maddesinde zikredildiği şekilde, işin tamamen veya kısmen yürütüldüğü yönetim yeri, şube, büro vb. gibi işe ilişkin fiziki varlığı bulunan sabit bir yerinin olmadığının anlaşıldığı,

bizatihi bu şirketler adına mükellefiyet tesis etmenin anlaşma kapsamında sabit bir yer anlamına gelmeyeceği, Türkiye tarafından vergilendirme yapılabilmesi için mezkur şirketler tarafından elde edilen gelire ilişkin işin kısmen dahi olsa Türkiye'deki sabit bir yer üzerinden yürütülmesi gerektiği anlaşıldığından ve davalı idarece aksi yönde yapılmış bir tespitte bulunmadığından dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı, 213 Vergi Usul Kanunu'nun 112.maddesinin 4.bendinde fazla ve yersiz olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde, "tecil faizi" uygulanacağı kurala bağlandığı,

bu durumda iadesi istenen verginin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle iade edilmesinin hukuka uygun düşeceği gerekçesiyle dava konusu işlem iptal edilmiş, ödenen verginin tecil faizi ile birlikte iadesine hükmedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. ve 118. maddelerinde vergi hatalarının tanımlandığı, aynı Kanun'un 124. maddesi uyarınca şikayet yoluna başvurulabilmesi için ortada açık bir vergi hatasının bulunması gerektiği, idareden düzeltilmesi talep edilebilecek vergi hatalarının, kendisinden düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık halinde yargı yerinin, 213 sayılı Kanun'un 3. maddesinde öngörülen yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta anlayabileceği açıklıktaki vergilendirme yanlışlıklarının olması gerektiği dava konusu olayda,

davacı şirketin vergi mükellefi olmayıp vergi sorumlusu olduğu, genel olarak reklam hizmeti sunan şirketlerin Türkiye'de mukim olmadıkları, Türkiye'de iş yerlerinin bulunmadığı ve ilgili şirketlerin mukimi oldukları devlet ile ülkemiz arasında aktedilen Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması uyarınca Türkiye'de vergilendirme yapılamayacağı iddialarında bulunulduğunun görüldüğü dikkate alındığında, hizmet alınan şirketlerin, Türkiye'de, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasında belirlenen tanıma uyan "iş yeri" sahibi olup olmadığı hususlarının hukuki yorum gerektirdiği,

dava dilekçesinde ileri sürülen iddiaların, hukuksal sorun olarak çözümlenmesi gerekmeyip ilk bakışta anlaşılabilecek nitelikte açık ve mutlak vergilendirme yanlışlıkları kapsamında bulunmadığı dolayısıyla, davacı iddialarının, 213 sayılı Kanun'un 116 ve devamı maddelerinde düzenlenen vergi hataları kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

İnternet ortamında verilen reklam hizmetlerine ilişkin 01/01/2019 tarihinden itibaren uygulamaya konulan %15 stopaj vergisinin hizmet sağlanan müşteriler dikkate alındığında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına ve kanunilik ilkesine aykırı olduğu, bu durumun uluslararası vergilendirme kurallarına aykırılık teşkil ettiği, dava değerinin Vergi Dava Dairesi tarafından yanlış değerlendirildiği, fazladan tahsil edilen verginin istisna edilen özelliği nedeniyle mevzuda hata olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … 'ÜN DÜŞÜNCESİ : Uyuşmazlığın, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Hatalarını düzeltme ve Reddiyat" ile ilgili 116 ila 126. maddelerinde öngörülen düzeltme ve şikayet kapsamında bulunduğunun kabulü gerektiğinden olayın esası incelenmek üzere temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X)-KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116. maddesinde vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış ve bu hatalar, hesap hataları ve vergilendirme hataları başlığı altında 117 ve 118. maddelerde ayrı ayrı düzenlenmiş, 122. maddesinde mükelleflerin vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, 126. maddesinde,

114. maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği kurala bağlanmış, 114. maddesinde ise, zamanaşımı süresinin, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlamak üzere beş yıl olduğu hüküm altına alınmıştır.

Uyuşmazlığın, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Hatalarını düzeltme ve Reddiyat" ile ilgili 116 ila 126. maddelerinde öngörülen düzeltme ve şikayet kapsamında bulunduğunun kabulü gerektiğinden temyiz istemi hakkında olayın esası incelenerek karar verilmesi gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.