Danıştay 3. Daire E.2022/3926 K.2023/952

Dava konusu istem: Davacı adına, 06/04/2017 tarihinde gerçekleştirilen aramada kaçak ve bandrolsüz sigara bulundurduğu tespit edildiğinden bahisle 2017 yılının Nisan dönemi için adına re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: İstanbul Gümrük Muhafaza Kaçakçılık ve İstihbarat Müdürlüğü'nce Ambarlı Limanında ele geçirilen toplam 1.090,000 paket bandrolsüz kaçak sigaraların davacı tarafından yurt içinde ticaretini yaptığı ve söz konusu emtiayı ticari amaçla satarak başkalarına teslim ettiği veya başkaca şekilde katma değer vergisine tabi olacak herhangi bir işleme tabi tuttuğu yolunda davalı idarece herhangi bir saptama yapılmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin matrahı yönünden bağlı bulunduğu 2017 yılının Nisan dönemi için yapılan özel tüketim vergisi tarhiyatının kaldırılmasına dair ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunun, Dairelerinin ... tarih ve E:...; K:... sayılı kararıyla reddedildiği dolayısıyla dayanağı kalmayan dava konusu cezalı vergide hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu reddedilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

3065 sayılı Kanun'un 9. maddesinin 2. fıkrası uyarınca yakalanan ve el konulan özel etiketi veya işareti bulunmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulunduranlardan bu mallara ait alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde belgesi ibraz edilmeyen malın tespit tarihindeki özel tüketim vergisi dâhil emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin alışlarını belgelemeyen mükellefler adına tarhiyat yapılabileceği dolayısıyla anılan Kanun hükmü gereği sorumlu olan davacı adına takdir komisyonu kararına dayanılarak yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'NİN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 26/10/2022 tarih ve E:2022/281, K:2022/1244 sayılı kararıyla Dairemize gönderilen dosya ile ilgili Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, 06/04/2017 tarihinde gerçekleştirilen arama neticesinde ele geçirilen 1.090.000 paket yurt dışı menşeli, kaçak ve bandrolsüz sigaraya ilişkin olarak takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır. karşı dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, her türlü mal ve hizmet ithalatı, diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler olarak sayılmış, 2. maddesinde, teslimin, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu, bir malın alıcı veya onun adına hareket edenlerin gösterdiği yere veya kişilere tevdiinin teslim hükmünde olduğu,

malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesinin başlatılması veya nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesinin de mal teslimi olduğu, 3. maddesinde, vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi, vergiye tabi malların, üretilip teslimi vergiden istisna edilmiş olan mallar için her ne suretle olursa olsun kullanılması veya sarfı, mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda zilyedliğin devrinin teslim hükmü niteliği taşıdığı,

"Vergi Sorumlusu" başlıklı 9. maddesinin 1. bendinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği, 2. bendinde, fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisinin, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranacağı,

belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanacağı, ancak belgesiz alınan mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak,

vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezanın ayrıca alıcılardan aranmayacağı, 10. maddesinin (a) bendinde, vergiyi doğuran olayın, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması, (ı) bendinde, ithalatta, Gümrük Kanunu'na göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tescili anında meydana geldiği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin, fiili ya da kaydi envanter sırasında belgesiz mal bulundurulduğunun veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, söz konusu alışlar nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisinin belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın alan mükelleften aranacağı kuralının; maddede açıkça mükellef ifadesinin kullanılması karşısında, gelir ya da katma değer vergisi mükellefiyeti olanlara uygulanabileceği açıktır. Başka bir anlatımla fiili ya da kaydi envanter resmi bir gelir ya da katma değer vergisi mükellefi nezdinde yapılabilecektir.

Öte yandan 3065 sayılı Kanun'da, mükellef olmamakla birlikte belgesiz mal bulundurduğu tespit edilenler adına katma değer vergisi tarhiyatı yapılacağına dair 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası hükmüne benzer bir düzenlemeye de yer verilmemiştir.

Bu durumda, katma değer vergisi mükellefi olmayan, bu nedenle hakkında fiili ya da kaydi envanter yapılmasına olanak bulunmayan davacı adına belgesiz mal bulundurduğundan bahisle re'sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uygunluk görülmediğinden Vergi Mahkemesince söz konusu cezalı verginin kaldırılmasına ilişkin karara yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun yazılı gerekçeyle reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.