Danıştay 3. Daire E.2022/4152 K.2023/1311

Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, asıl borçlu …Danışmanlık Yatırım İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 2009 ve 2010 yıllarının muhtelif dönemlerine ait katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası ve fer'ilerinin tahsili amacıyla müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının muhasebecilik faaliyetini yürüttüğü …Danışmanlık Yatırım İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen raporlarda şirketin 2009 ila 2012 yıllarında bir kısım vergilerini eksik beyan ettiği, bir kısım beyanlarını gerçekte olmayan belgelerle gider ve maliyet kaydı yaptığı ve indirim konusu ettiği yönünde tespitlerin bulunduğu,

hakkında görüş ve öneri raporu tanzim edilen davacının anılan şirketin beyan ve bildirimlerini Ocak 2009 döneminden Ağustos 2012 dönemine kadar verdiğinden bahisle takibe başlanıldığının anlaşıldığı olayda Mahkemelerince verilen ara karar üzerine söz konusu şirket adına yapılan Ocak ila Mart, Mayıs ila Aralık 2009 dönemlerine ait gelir (stopaj) vergisi ve Ocak ila Eylül 2010 dönemlerine ait katma değer vergisi tarhiyatının dava konusu edilmeksizin kesinleştiğinin bildirildiği,

serbest mali müşavirlerin görevinin temel olarak defter tutmak, bilanço, kar, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgeleri düzenlemek ve benzeri işler yapmak olup bu görevleri ile olan sorumluluklarının ise imzaladıkları beyannamelerde yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygunluğuyla sınırlı olduğundan davacı her ne kadar şirket muhasebesinin şirket içerisinde tutulduktan sonra kendisine bildirildiğini ve kendisince de bildirilen bu tutarlar doğrultusunda beyan ve bildirimde bulunduğunu iddia etmekteyse de,

davacının anılan belgelerin doğruluğunu araştırma yükümlülüğü olmasa da bu tutarların doğru ve eksiksiz bildirilmesi gerektiği, şirket ile davacı arasındaki sözleşme ister muhasebecilik sözleşmesi olsun isterse beyan ve bildirimlerin elektronik ortamdan verilmesine yönelik aracılık sözleşmesi olsun yapılan işin niteliği itibariyle davacı şirkete ait defter ve kayıtlardaki tutarları defter ve kayıtlarda yer aldığı şekilde, eksiksiz olarak beyan etmekle mükellef olduğu,

elektronik beyanname aracılık sözleşmesinde yer alan sorumluluk/sorumsuzluk hükümleri taraflar arasında geçerli olduğundan vergi dairesine karşı mesuliyeti ortadan kaldırmayacağı, davacı hakkında düzenlenen görüş ve öneri raporunda belirtildiği üzere doğrudan şirketin 2009 ve 2010 yıllarındaki bir kısım vergilerine ilişkin vergi ziyaının defter ve kayıtları ile beyan ve bildirimleri arasındaki farklardan kaynaklandığı ve bu beyan ve bildirimlerin de davacı tarafından verildiği anlaşıldığından adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacakları için daha önce Erenköy Vergi Dairesi Müdürlüğü'nce tanzim edilen ödeme emirlerini iptal eden vergi mahkemesi kararına yöneltilen temyiz isteminin Danıştay Üçüncü Dairesi tarafından ödeme emirlerinin davacının bağlı olduğu Kadıköy Vergi Dairesi'nce düzenlenmesi gerektiğinden bahisle reddedildiği, yetkisiz idarece yapılan işlem zamanaşımını kesmeyeceğinden dava konusu ödeme emirlerine konu amme alacağının zamanaşımına uğradığı,

Danıştay Üçüncü Dairesince yetki yönünden verilen karar dikkate alındığında, davanın kesin hüküm sebebiyle reddi gerektiği, işlerinden sorumlu tutulduğu şirket ile arasında elektronik beyanname aracılık sözleşmesi bulunduğu, söz konusu şirket tarafından elektronik posta adresine gönderilen bilgilerden hareketle beyanname verildiği, aracılık sözleşmesinin sadece mükellefler tarafından iletilen bilgilerin beyannamelere doğru yapılmaması noktasında meslek mensubuna sorumluluk yüklediği, bu bilgilerin doğruluğunu araştırmakla yükümlü olmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ…'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden davacının ikinci kez yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Serbest muhasebeci olan davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı görüş ve öneri raporunda yer alan, beyannamelerini ve Form Ba-Bs bildirimlerini verdiği … Danışmanlık Yatırım İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin kazancının noksan oluşmasına neden olduğundan bahisle 2009 ila 2010 yıllarının muhtelif dönemlerine ait katma değer vergisi, gelir( stopaj) vergisi, özel usulsüzlük cezası, vergi ziyaı cezası ve fer'ilerinden oluşan kamu alacağından müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği yönündeki tespitler uyarınca davacı adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi uyarınca dava konusu ödeme emirleri tanzim edilmiştir.

… Vergi Mahkemesinin 09/12/2020 ile 28/05/2021 tarihli ara kararlarıyla, dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacakları için … Danışmanlık Yatırım İnşaat Taahhüt Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim edilen ihbarnamelerin ve tebligat alındılarının gönderilmesinin istenilmesi üzerine davalı idarece sadece ihbarname sorgu fişlerinin gönderildiği, ihbarname ve tebligat alındılarının bulunamadığının belirtildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde.

Maliye Bakanlığının; vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiş, aynı maddede beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının,

imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kuralına yer verilmiştir.

213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca yayımlanan (4) sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğinin "Müşterek ve Müteselsil Sorumluluğun Tespiti" başlıklı (V) işaretli bölümünün (B) bendinde, müşterek ve müteselsil sorumluluğu vergi inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında vergi dairelerince yapılacak takibatın, vergi ve ceza tahakkukunun kesinleşmesinden sonra başlatılacağı ve tahakkuku kesinleşen vergi ve cezanın tahsiline yönelik olacağı hüküm altına alınmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Serbest muhasebeci olan davacının beyannamelerini imzaladığı şirketin eyleminden doğan vergi kaybından sorumlu tutulabilmesi için öncelikle sözü edilen şirket hakkındaki tarhiyatın kesinleşip kesinleşmediği hususunun irdelenmesi gerekmektedir.

Davacının muhasebecilik hizmeti sunduğu şirketin adına yapılan tarhiyata karşı dava açmaması sonucunda tarhiyatın kesinleştiğinden bahisle sorumluluğuna gidilmiş ise de ...Vergi Mahkemesince verilen ara kararları üzerine asıl borçlu şirket adına tanzim olunan ihbarnameler ile bu ihbarnamelere ait tebligat alındılarının gönderilmediği dikkate alındığında, davacının müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulduğu dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacağının şirket tüzel kişiliği nezdinde usulüne uygun biçimde kesinleştiğinden ve davacıdan aranabilir aşamaya gelindiğinden söz edilemeyeceğinden davayı yazılı gerekçeyle reddeden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.

(X)-KARŞI OY

Serbest Muhasebeci Mali Müşavir olan davacı adına, müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen … tarih ve … ila … takip numaralı ödeme emirlerine karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi kararı temyiz edilmiştir.

3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 2. maddesinde mesleğin konusu, gerçek ve tüzelkişilere ait teşebbüs ve işletmelerin; genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince defterlerini tutmak, bilanço, kar-zarar tablosu ve beyannameleri ile diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işleri yapmak, muhasebe sistemlerini kurmak, geliştirmek, işletmecilik, muhasebe, finans, mali mevzuat ve bunların uygulamaları ile ilgili işlerini düzenlemek veya bu konularda müşavirlik yapmak, bu konularda belgelerine dayanılarak,

inceleme, tahlil, denetim yapmak, mali tablo ve beyannamelerle ilgili konularda yazılı görüş vermek, rapor ve benzerlerini düzenlemek, tahkim, bilirkişilik ve benzeri işleri yapmak olarak belirtilmiş, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227. maddesinde ise Maliye Bakanlığının;

vergi beyannamelerinin 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirler tarafından da imzalanması mecburiyetini getirmeye, bu mecburiyeti beyanname çeşitleri, mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya, bu uygulamalara ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir.

Aynı maddede, beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı kurala bağlanmıştır.

Yukarıda yer verilen kanun hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, idarenin müşterek ve müteselsil sorumluluk ilkesi kapsamında vergi alacağının tahsili için sorumluları ayrı ayrı veya birlikte takip edebilme konusunda yetkilendirildiği sonucuna ulaşılmaktadır. Bu durumda, meslek mensuplarına, mükellef tarafından ileri sürülebilecek iddia ve savunmalar ile kendi görevinin amaç ve kapsamı çercevesinde ileri sürülebilecekleri iddiaları idareye karşı ileri sürülebilmeleri için olanak tanınması gerekmektedir.

6183 sayılı Kanunun 37. maddesinin 2. fıkrasında, "Hususi Kanunlarında ödeme zamanı tespit edilmemiş amme alacakları Maliye vekaletince belirtilecek usule göre yapılacak tebliğden itibaren bir ay içinde ödenir" hükmüne yer verilmiştir.

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerin müşterek ve müteselsil sorumlu olduğu vergi borcu için 3568 sayılı Kanunda ve Vergi Usul Kanununda özel bir ödeme zamanı belirtilmemiş olması karşısında, müşterek ve müteselsil sorumlu tutulan davacı açısından bu borç tahakkuk etmemiş bir borçtur. Bu durumda, 6183 sayılı Kanun uyarınca davacıya usulüne uygun olarak bir tebliğ yapılıp, anılan madde uyarınca bir ay ödeme süresi verilmesi ve bu aşamada yargıya başvuru olanağının tanınması gerekir.

Bu nedenle, davacı adına ihbarname düzenlenmeden, ödeme emri ile takibe geçilmesi hukuka aykırı olduğundan Vergi Dava Dairesi kararının bu gerekçe ile bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.