Danıştay 3. Daire E.2023/3433 K.2023/4357

Dava konusu istem: Davacı adına, 2014 yılında alımlarının bir kısmının sahte faturalarla belgelendirdiği ve kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporuna istinaden tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca önceki yıldan devreden indirilecek katma değer vergisinin bulunmadığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre 2014 yılının tüm dönemleri için müteselsil sorumlu sıfatıyla re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile haksız iade edilen verginin geri alınması amacıyla Nisan ila Kasım dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı adına tanzim edilen vergi tekniği raporu ile davacının faturalarını kayıtlarına aldığı …Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile …Otomotiv İnşaat ve Reklam Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporundaki saptamalar düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığını ortaya koyacak mahiyette olmadığından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gibi davacının 2014 yılında …Otomotiv İnşaat ve Reklam Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nden alışı bulunmadığından Vergi Mahkemesince bu mükellef hakkında değerlendirme yapılmasının uyuşmazlığın çözümünde etkisi olmadığı gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı şirketin, hakkında sahte belge düzenlediği yönünde vergi tekniği raporu olan … Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden fatura aldığı ve bu mükellefe gerçek bir ticari faaliyete dayanmaksızın komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacının 2013 ila 2015 yıllarına ait hesap ve işlemlerinin sahte belge düzenleme fiili yönünden incelendiği …tarih ve …sayılı vergi tekniği raporunda, 11/06/2009 tarihinde diğer telekomünikasyon faaliyetleri ile iştigal etmek üzere faaliyetine başladığı, 28/08/2013 tarihli yoklamada, 300 m² işyerinde telekomünikasyon ve iletişim hizmetleri faaliyetine devam ettiği, "…Mah. …Merk.…No:…" adresindeki işyeri için aylık 4.000,00-TL kira ödediği, 6 sigortalı çalışan bulunduğu, 30.12.2015 tarihli yoklamada, "…Mah. …Cad.

No:…" adresindeki işyerinin 2 katlı, 350 m² kendi mülkü olduğu, faaliyetine devam ettiği, 9 işçi çalıştığının tespit edildiği, 2016 ve 2017 yıllarında yapılan yoklamalarda da faal olduğunun görüldüğü, 2013 yılında 19.734.830,89 TL brüt satış, 1.612.964,15 TL ticari bilanço zararı ve 19.751.003,92 TL katma değer vergisi matrahı, 2014 yılında 31.099.505,40 TL brüt satış, 730.021,23 TL ticari bilanço karı ve 31.221.54617 TL katma değer vergisi matrahı, 2015 yılında 49.648.684,53 TL brüt satış, 477.196,03TL ticari bilanço zararı ve 32.642.916,99 TL katma değer vergisi matrahı beyan edildiği,

ilgili dönemlerde indirilecek katma değer vergisi fazlalığı nedeniyle ödenecek vergi çıkmadığı, 2015 yılının Ekim-Aralık dönemi geçici vergi beyannamesinde aynı yıl kurumlar beyannamesinden farklı olarak 804.430,04 TL ticari bilanço karı beyan edilmesine ilişkin, "satılan hizmet maliyetinin dönem içinde hatalı hesaplanmasından kaynaklandığı ve kurumlar vergisinde yer alan tutarların doğru olduğu, iki beyan arasındaki farkın %10'luk yanılma payını aşmadığından geçici vergi beyanının düzeltilmediği" şeklinde açıklama yapıldığı,

muhtasar beyannamelerine göre 2013 yılında 6 ila 7, 2014 yılında 5 ila 7 işçi, 2015 yılında 7 ila 20 arasında değişen sayılarda çalışanı olduğu, aktifinde kayıtlı 512.297,01-TL değerinde 8 adet binek otomobil ile toplam 3.713.000,00-TL değerinde gayrimenkul bulunduğu, 2013 yılında BS bildirimi ile 19.239.939 TL satış, BA bildirimiyle 20.317.063 TL alış. 2014 yılında BS bildirimi ile 33.418.404 TL satış, BA bildirimiyle 35.855.820 TL alış.

2015 yılında BS bildirimi ile 48.738.654 TL satış, BA bildirimiyle 53.790.018 TL alış beyan ettiği, uyuşmazlık konusu dönemde 25.967.862 TL alış ve 7.018.132 TL satış yaptığı Bakırköy Vergi Dairesi Müdürlüğünün …vergi kimlik numaralı mükellefi …Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile 2015 yılında 873.090 TL satış yaptığı …Vergi Dairesi Müdürlüğünün …vergi kimlik numaralı mükellefi …Otomotiv İnşaat ve Reklam Ürünleri Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yönünde düzenlenmiş vergi tekniği raporları bulunduğu, ...

Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile olan ticari ilişkilerine yönelik olarak, "söz konusu alışlarla ilgili faturaların 30/01/2017 tarihinde yapılan karşıt incelemeye daha sonrada vergi dairesine ibraz edilmesi nedeniyle asıllarının bulunamadığı, ilgili müfettişten temin edilen örneklerinin incelemeye sunulabildiği, ancak … sayılı faturanın temin edilemediği, alımlarının gerçek olduğu ödemelerin banka aracılığıyla ve vadeli çeklerle yapıldığı, ...'e arama kartı satışı yapıldığı, firmanın borcunu ödememesi nedeniyle icra takibi başlatıldığı" şeklinde beyanda bulunulduğu,

...'e kalan borç için verilen çeklerin vekaleten ... ve ... tarafından tahsil edildiği, ... adına yine bu kişiler tarafından davacının banka hesabına para yatırıldığı, bu tespite ilişkin, "...'nun telekomünikasyon sektöründe aracı olarak faaliyette bulunduğu, ... ile kendilerini bu kişinin tanıştırdığı, ...'ya olan satışa da aracılık edip, tahsilat ve ödemelerin bu kişi aracılığıyla gerçekleştirildiği" şeklinde ifade verildiği,

Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumundan (BTK) alınan bilgilerden, mükellefin internet servis sağlayıcılığı, sanal mobil şebeke hizmeti, sabit telefon hizmeti ve altyapı işletmeciliği hizmeti sunmak üzere yetkilendirilmiş olduğu, ...'in ise 31/12/2014 tarihine kadar sabit telefon hizmeti yetkisinin bulunduğu, mükellef ile söz konusu firma arasında birbirlerine trafik gönderebilmelerini teminen ara bağlantı sözleşmesi bulunduğu, beyana dayalı veri toplandığından ... ve ...'ya satışı yapılan arama kartlarına ait ayrıntılı veriler bulunmadığının bildirildiği, mükellefin ...

Kart Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'ne arama kartı bastırdığı, ... ile ...'ya satışı yapılan arama kartlarının bir kısmının ...'dan alınan kartlardan olduğu, çoğunluğunun ise kendileri tarafından üretildiği, kart içeriğinde yer alan soft pinlerin kendileri tarafından üretilip pin bilgileri değinilen şirkete verilerek basımını yaptırdıkları, kendi üretimleri a-4 kağıda basımı yapılan arama kartlarının sehven kayıtlara işlenmemiş olabileceği ancak server kayıtlarında üretilen pin adedinin yer aldığının beyan edildiği tespitlerinden hareketle;

mali durumu, organizasyon yapısı ve yoklamaları dikkate alındığında mükellefin genel olarak sahte belge düzenlemediği, ancak ... ve ...'ya yapılan arama kartı satışlarının yasal defterlere kaydedilmemiş olması, BTK'da bunlara ait veri bulunmadığı, ... ve ...'nun tahsilatlardaki rolü konusunda yeterli açıklama yapılmayarak sadece aracı olduğunun ifade edilmesinden tahsilat işlemlerinde muvazaa olduğunun anlaşıldığı gerekçeleriyle anılan şirketlere yapılan satışların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenmiş faturalar olduğu sonuç ve kanaatine varıldığı,

bu rapor doğrultusunda düzenlenen vergi inceleme raporuyla, ...'e düzenlenen fatura tutarları üzeriden %2 komisyon geliri hesaplanarak dönem matrahına eklenmek ve bu mükelleften alınan faturalarda gösterilen katma değer vergilerinin indirimlerden çıkarılmak suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre dava konusu cezalı verginin salındığı anlaşılmıştır.

Öte yandan davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ...

Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin 2011 ila 2015 yılları hesap ve işlemlerinin sahte belge düzenleme fiili nedeniyle incelenmesi sonucu düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda, kablolu telekomünikasyon hizmeti faaliyeti ile iştigal etmek üzere 27/04/2011 tarihinde başladığı, mükellefiyet kaydının vergi dairesince 30/04/2015 tarihinde re’sen terk ettirildiği, 07/06/2012 tarih ve 8085 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanan ilana göre şirketin %99 hisseli ortağı ve şirket müdürünün ... (...), %1 hisseli ortağının ... olduğu,

daha sonra ...'nun mevut sermayesini...'a devrederek şirketten ayrıldığı, 2012, 2014 ve 2015 dönemlerine ilişkin defter-belge isteme yazısının şirket müdürüne tebliğ edilmesine rağmen ibraz edilmediği, şirkete kayıtlı aracın bulunmadığı, şirket müdürü ve ortağı ...’ın aynı zamanda ... adlı firmanın %1 hisseli ortağı olduğu, anılan şirket hakkında 2010, 2011, 2012 ve 2013 yıllarında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunduğu, ayrıca ...’ın sahte belge düzenleme nedeniyle hakkında rapor yazılan ... adlı firmanın da ortağı olduğu ancak ticaret siciline ortaklığının tescil edilmemiş olduğu,

...’ın 25/11/2016 tarihli ifadesinde “..mükellef şirketi eski eşi ...’nün kendisine sigorta yaptırmak için imzalattığı belgelere dayanarak kurduğu, kendisine bazı evraklar imzalattığı ancak okuma yazmasının olmadığı, şirketle alakası olmadığı ve şirkete ait herhangi bir belgenin kendisinde bulunmadığı, alış-satışlarından haberdar olmadığı,

şirketin kapanmasını istediğini” beyan ettiği, Ulaştırma Denizcilik ve Haberleşme Bakanlığı tarafından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine gönderilen yazılarda, mükellefin 2011, 2013 ve 2014 yıllarına ilişkin, önceki yıla ait net satış hasılatının %1’i olarak hesaplanan “evrensel hizmet katkı payı” tahsilatının yapılmasının istendiği ancak tahakkuk ettirilen tutarların ödenmemiş olduğu, 06/05/2011 tarihinde yapılan açılış yoklamasında, 80 m2 olan ve 10 m2'sinin kullanılacağının beyan edildiği iş yerinde demirbaş eşyanın bulunduğu, 25/07/2012 tarihli işyeri nakil yoklamasında büro malzemeleri bulunduğu,

ancak kiralık olduğunun beyan edildiği, 2014 yılında kurum kazancının 3.137,66-TL, katma değer vergisi matrahının 25.706.865,88-TL olarak beyan edildiği, BA formuyla 25.741.049 TL alış bildirilmesine karşın muhatap mükelleflerce 19.356.049 TL satış bildirildiği, satışlarının tamamının ...

Telekomünikasyon ve İletişim Hizmetleri Anonim Şirketi'ne (...) olduğu, özel iletişim vergisi beyannamesi verildiği, ödenecek katma değer vergisi ve özel iletişim vergisi bulunmadığı, muhtasar beyannameye ile bazı dönemlerde 1 işçi çalıştırdığını beyan ettiği, vadesi geçmiş ve ödenmemiş vergi borcunun 854.761,45-TL olduğu, TTM nezdinde yapılan karşıt incelemede firma temsilcisi ...’nın “mükellefi tanıdıkları, fatura içeriği ses terminasyon hizmetinin gerçekten satın alındığı, hizmetin BTK’dan teyit edilebileceği, fatura bedellerinin banka aracılığıyla ödendiği,

bir adet fatura aslının temin edilemediği” şeklinde ifade verdiği tespitlerinden hareketle mükellef kurumun 01/01/2012 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların gerçek bir mal ve hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğu şeklinde saptamalara yer verilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (b) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi tutulduğu, 20. maddesinde teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu, 29. maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak,

düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34. maddesinin 1. bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

3065 sayılı Kanun'un 29. maddesinde öngörülen vergi indirimi için vergisi indirim konusu yapılabilecek işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması ve kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen katma değer vergisinin ödenmiş olması gerekmektedir. Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığının ortaya konulması icap eder.

Öte yandan, katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlı olup, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.

Davacı ile faturalarını kayıtlarına aldığı ...

Telekomünikasyon ve Aracılık Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarındaki saptamaların maddi delil olarak kabul edilmesi zorunluluğu 213 sayılı Kanun'un 3. maddesi düzenlemesinin gereği olduğundan ve söz konusu saptamaların davacı tarafından bu mükellefe düzenlenen faturalar ile bu firma tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenlendiğini kanıtlamaya yeterli bulunduğundan yazılı gerekçeyle dava konusu cezalı vergiyi kaldıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunu reddeden Vergi Dava Dairesi

kararının tarh matrahının hukuka uygunluğu yönünden yapılacak inceleme sonucuna göre yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.