Danıştay 3. Daire E.2023/3594 K.2024/950

Dava konusu istem: Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre 2014 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Asliye Ticaret Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, davacı şirketin 2014 yılına ait yevmiye ve kebir defterinin zayi olduğunun tespit edildiği ancak 2014 yılına ait belgeler yönünden yapılan zayi tespiti talebinin bu hususta resmi kayıtlar toplanamadığından reddedildiğinin anlaşıldığı olayda Mahkemelerince yapılan inceleme sonucunda da söz konusu belgelerin incelemeye ibrazı açısından uyuşmazlıkta mücbir sebep hali oluştuğuna kanaat getirilmediğinden davacı tarafından dosyaya ibraz edilen 2014 yılına ilişkin fatura ve evrakları içeren 32 adet klasör ve dava dosyası hususunda yaptırılan bilirkişi incelemesi neticesinde

düzenlenen 15/07/2019 tarihli raporda, 2014 yılının Ocak, Şubat, Nisan, Haziran ve Temmuz dönemleri için ödenmesi gereken katma değer vergisi çıkmadığı, 2014 yılının Mart, Mayıs, Ağustos ila Aralık dönemleri yönünden ise tespit edilen ödenmesi gereken katma değer vergisi tutarlarının ihbarnamelerde yer alan tutarların altında kaldığı gerekçesiyle dava konusu tarhiyatın Ocak, Şubat, Nisan, Haziran ve Temmuz dönemlerine ilişkin kısmı kaldırılmış, diğer kısımları yönünden ise dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından kurum yetkilisinin ilgili dönemlere ilişkin yasal defter ve belgelerini ibraz edemeyeceğini belirttiği ve söz konusu yasal defter ve belgelerin zayi olduğuna yönelik ispat edici bir belge de sunulmadığı, yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına, 2014 yılının Temmuz ila Aralık dönemlerinde gerçekleştirilen ihraç kayıtlı teslimlere ilişkin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1 fıkrasının (c) bendi uyarınca iade talebiyle başlatılan incelemede davacının yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı, ... Asliye Ticaret Mahkemesi'nin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davacı şirketin 2014 yılına ait yevmiye ve kebir defterinin zayi olduğunun tespit edildiği ancak 2014 yılına ait belgeler yönünden yapılan zayi tespiti talebinin bu hususta resmi kayıtlar toplanamadığından reddedildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmıştır. Maddenin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, bu Kanun'a göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmaması veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re'sen tarh nedeni olarak sayılmıştır.

Kanun'un 3. maddesinin (B) işaretli fıkrasında vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu belirtilmiştir.

213 sayılı Kanun'un 256. maddesinde defter ve belgelerin vergi idaresinin yetkili makam ve memurlarına ibraz ve inceleme için arz edilmesinin zorunlu olduğu kurala bağlanmıştır.

Kanun'un 13. maddesinin (2) numaralı fıkrasında da vergi ödevinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler mücbir sebep hali olarak sayılmıştır.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 82. maddesinin (7) numaralı fıkrasında, bir tacirin saklamakla yükümlü olduğu defterler ve belgeler; yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi bir afet veya hırsızlık sebebiyle ve kanuni saklama süresi içinde zıyaa uğrarsa tacirin zıyaı öğrendiği tarihten itibaren onbeş gün içinde ticari işletmesinin bulunduğu yer yetkili mahkemesinden kendisine bir belge verilmesini isteyebileceği, bu davanın hasımsız açılacağı, Mahkemenin gerekli gördüğü delillerin toplanmasını da emredebileceği düzenlenmiştir.

6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun "Çekişmesiz yargı işleri" başlıklı 382. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (e-1) bendinde, ticari defterlerin ziyaı halinde belge verilmesinin ticaret hukukundaki çekişmesiz yargı işlerinden olduğu belirtilmiş; 388. maddesinde ise Kanun'da aksine hüküm bulunmayan hallerde, çekişmesiz yargı kararlarının maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyeceği belirtilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Katma değer vergisi indiriminden yararlanabilmek için, 3065 sayılı Kanun'un 34. maddesinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilme ve bu vesikaların defterlere kaydedilme şartı aranmıştır.

Beyan esasına dayalı olan Türk vergi sisteminde, idarece aksi ortaya konulmadığı müddetçe, mükellefler beyanlarının doğruluğu karinesinden yararlanırlar. Bu ilkeden hareketle, beyanları üzerinden yasal haklardan yararlanan mükelleflerin defter ve belgeleri, zamanaşımı süresi içerisinde vergi idaresinin incelemeye yetkili elemanları tarafından her zaman incelenebilir. Böyle bir inceleme için defter ve belgelerin, mükelleften istenildiğinde incelemeye yetkili olanlara ibrazı zorunludur. Defter ve belgelerin haklı bir sebep olmaksızın inceleme ibraz etmeyen mükellefler, beyanlarının doğruluğu karinesinden yararlanamazlar.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının üçüncü bendinde, bu Kanun'a göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmamış veya tasdik edilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara, herhangi sebeple ibraz edilmemesi hali re'sen tarh sebepleri arasında sayılmıştır.

Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanun'un 13. maddesinde sayılan mücbir sebep hallerinden herhangi birisinin bulunması, vergi ödevinin yerine getirilmesini engelleyecek sebep olarak kabul edildiğinden mücbir sebep halinin varlığının ispatlandığı bir durumda vergi ödevinin yerine getirilmediğinden bahsedilemeyecektir.

Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesinde mücbir sebep halinin mutlak surette zayi belgesi ile ispatlanması gerektiği yönünde bir hüküm bulunmadığı gibi bu konuda Ticaret Kanunu hükümlerine atıf da yapılmamıştır. Bu nedenle, yargı yerlerince, dava dosyasına sunulan zayi belgesi ve/veya diğer deliller göz önüne alınarak defter ve belgelerin mücbir sebep nedeniyle vergi idaresine ibraz edilip edilemediğinin her uyuşmazlıkta ayrı ayrı değerlendirilerek karar verilmesi gerekmektedir.

Mükellefler, defter ve belgelerin zayi olduğu hususunu Ticaret Mahkemesinden alacakları zayi belgesi ile ispat edebilecekleri gibi diğer resmi makamlardan alacakları hukuken geçerli başka belgelerle de ispat edebileceklerdir. Diğer bir ifadeyle zayi belgesinin varlığı tek başına defter ve belgelerin zayi olduğu sonucu doğurmayacağı gibi yokluğu da defter ve belgelerin zayi olmadığı sonucuna götürmeyecektir.

Zira, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nda zayi belgesi verilmesi istemlerinin çekişmesiz yargı işi olduğu ve verilen kararların kural olarak maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyeceği açıkça belirtilmiştir.

Davacı tarafından incelemeye ibraz edilemeyen defter ve belgelerin, şirket merkezinin ve fabrika binasının kira olması ve kiranın birkaç ay ödenememesi sebebi ile dükkan sahipleri ve piyasada borçlu olunan şirketler tarafından binaya girişlerinin engellendiği, personelin ayaklandığı, fabrika binası ve ofislerin tedarikçi firmalar ve dükkan sahibi tarafından gasp edildiği ve yağmalandığı bu nedenle resmi kayıt ve evraklara zarar gelmemesi için bir depo kiralandığı, çalışanların özensizliği sebebiyle sadece bir kısım evrakların depoya götürüldüğü, geri kalanının iş yerinin tahliyesi sırasında zayii olduğu iddiası hayatın olağan akışı ve mutad ticari icaplara uygun düşmemiştir.

Öte yandan, davacı tarafından defterlerinin zayi olduğuna ilişkin maddi anlamda kesin hüküm teşkil etmeyen Asliye Ticaret Mahkemesi kararı dışında söz konusu iddianın gerçekliğini ortaya koyabilecek başka bir delil de sunulmamıştır.

Bu durumda, olayda normal ve mutad olmayan duruma ilişkin ispat külfetinin davacı tarafından yerine getirildiğinden söz edilemeyeceğinden ve mücbir sebebin varlığının kabulüne imkan bulunmadığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmemiş olup dava konusu cezalı verginin Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın bozulması gerekmiştir.