Danıştay 3. Daire E.2023/6131 K.2024/5731

Dava konusu istem: Davacı tarafından, kimi giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği, yasal olarak ayırması gerekenden fazla amortisman ayrıldığı, holding bünyesinde grup şirketlerine verilen kiralama hizmetlerinden kar hesaplanmadığı yolunda tespitleri içeren vergi inceleme raporu doğrultusunda sonraki döneme devreden zararının 638.476,78 TL azaltılmak suretiyle düzeltilmesi gerektiğini duyuran davalı idare işleminin 587.304,06 TL ‘lik kısmının iptali istemi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının yapmış olduğu hizmetleri tek çatı altında gerçekleştirip diğer holding çatısı altında bulunan firmalara yansıtma şeklinde fatura ettiği, kiralama işlemlerini de yönetmekte olduğu, kiraların toplanması,

metre kare değişikliklerinde yeni sözleşmelerin imzalanması ve katlarda yapılan değişikliklere ilişkin hizmetleri ifa ettiği, ancak diğer hizmetlerini karlılık hesaplayarak yapmasına rağmen kiralama hizmetlerinde karlılık hesabının yapılmadığından bahisle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yönünden değerlendirilmesinin gerektiği ve bunun da hazine zararının doğması şartına bağlı olduğu,

hazine zararının gerçekleşip, gerçekleşmediği hususunda raporda belirtilen iki grup içi şirketten elde edilen kira tutarlarının değerlendirildiği ve bu tutarlara diğer hizmetler için uygulamış olduğu %7.5 oranında karlılık oranının hesaplanmadan fatura edildiğinin tespitinin yapıldığı ve bahse konu tutarların belirtilen oranda bir karlılıkla hesaplanması gerektiği olayda, grup içi hizmetlerde maliyet üzerine eklenecek kar marjı belirlenirken, öncelikle ,hizmeti sağlayan şirketin ,

hizmeti sağlarken katlandığı maliyetlerin kar marjına tabi olup olmadığının belirlenmesi ve bu durumun da hizmeti veren şirketin yarattığı katma değer ile ilişkili olduğu hususunun dikkate alınmasını gerektirdiği, dışarıdan sağlanan hizmete ilişkin maliyetlerin, hizmetin verilmesi sırasında masraf olarak kaydedilmiş olabileceği ve hizmetin sağlandığı tarafa yansıtılmış olabileceği, dolayısıyla katma değerin, hizmeti sağlayan şirkette değil, ilişkisiz tarafta oluşmuş olabileceği ve halihazırda ilişkisiz tarafın fiyatına dahil edilmiş olabileceği,

bu durumda bu tür maliyetlere kar marjının eklenip eklenmemesi gerektiği hususunun ayrıca bu hususlar dikkate alınmak suretiyle değerlendirilmesi gerektiği, masraf yansıtma faturalarının, şirketin hizmetlerini gerçekleştirmek için ilişkisiz şirketlerden sağlanan yan hizmetlerin, hizmetten faydalanan tarafa yansıtılması işlemi olduğu dikkate alındığında, söz konusu faturaların hizmetin verilmesini destekleyici şirketin, üçüncü taraflardan sağladığı dolaylı maliyetler dışında, şirketin doğrudan maliyetlerinin de olup olmadığının tespiti tam olarak yapılmadığı,

"Buyaka İnşaat Maliyetinden Düşen Pay" olarak kaydı yapılarak ilgili yıl için amortisman ayrılan ve uyuşmazlık konusu olan 37.612,53 TL tutarlı gidere ilişkin davacı, dava dilekçesinde " kiralanan alanlara ilişkin yapılan ve yasa gereği kira süresine göre "eşit yüzdelerle" itfa edilen özel maliyet harcamalarına ilişkin olarak uyuşmazlık konusu dönem için hesaplanan 46.971,94 TL amortisman giderinin.

9.359,41 TL lik kısmının fazladan hesaplandığının davacı şirketçe kabul edildiği ancak, 37.612,53 TL 'lik tutarın sadece Vergi Usul Kanunu'nun 313, 315, mükerrer 315 ve 318. madde hükümleri gereği fazladan hesaplandığını belirterek kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesinin 327. maddesine aykırılık teşkil ettiği ilgili madde hükmü gereği özel maliyet bedellerinin kira süresine göre yıl sayısına bölerek değil eşit yüzdelerle itfa edilmesi gerektiği" şeklinde , inceleme raporunda da "...

Kira süresine göre gün kıstı hesabı ile ile itfa payı hesaplanmıştır (Alım tarihi:25/12/2013-kira sözleşmesi bitiş tarihi:31/03/2018).." şeklinde açıklama getirdiği, uyuşmazlık konusu işleme dayanak inceleme raporunun konu ile ilgili bölümünde, bu açıklamalar sonrası 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 313, 315, mükerrer 315 ve 318. madde hükümlerinin herhangi bir değerlendirmeye yer verilmeden yazıldığı ve sadece " sonuç olarak müfettişliğimizce yapılan incelemeler sonucunda;

yapılan tespitler, mükellef kurum temsilcilerinin ifadesi ve yasal mevzuat çerçevesinde değerlendirilmesi neticesinde mükellef kurumun 2018 hesap dönemi için 46.971,94 TL amortisman tutarını fazladan giderlere kaydettiği tespit edilmiş olup, söz konusu tutarların Kurumlar Vergisi matrahına eklenmesi gerekmektedir." şeklinde çıkarım yapıldığı,

inceleme raporuyla fazladan amortisman ayrıldığı yönündeki tespite ulaşılabilmesi için öncelikle olayın mahiyetinin ne olduğu hususunun net bir şekilde ortaya konulması , akabinde netleşen olay için amortisman ayrılıp ayrılmayacağının yasal düzenlemeler dikkate alınarak irdelenmesi ve nihayetinde yapılan işlem ile olması gereken işlem arasındaki uyuşmazlığın belirlenmesi gerektiği, temsil ve ağırlama gideri olarak kaydı yapılan ve uyuşmazlık konusu olan 23.073,93 TL tutarlı "hatıra para" olarak isimlendirilen gider yönünden dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı,

ancak uçak bileti iptal bedelleri ile ilgili yapılan 3.501,49 TL tutarlı gidere ilişkin dava dilekçesinde " belirlenen çeşitli konularda çalışanlara farkındalık eğitimi verilmesine yönelik bir organizasyon için alınan uçak biletlerinin sonradan ortaya çıkan olumsuz ekonomik koşullar nedeniyle iptali sonrası ilgili havayolu şirketleri tarafından kesilen cayma bedelleri olduğu,

inceleme raporunda da aynı minvalde bir açıklama getirdiği olayda, davacı şirketçe yapılan ve yukarıda yapılma sebebine ilişkin gerekçeleri yazılı "uçak bileti iptal bedelleri" adı ile kaydı yapılan harcamaların, kanunen kabul edilmeyen gider olarak kaydı gerektiği halde, indirilecek gider olarak kayıt yapıldığından bahisle eleştirilmişse de, vergi inceleme raporunda eleştiri konusu yapılan "uçak bileti iptal bedelleri" giderlerin neden kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesi gerektiğine ilişkin bir gerekçe ortaya konulmadan sadece ilgili kanun metinlerinde yazılı hükümlere atıf yapılmak suretiyle çıkarım yapılmasının,

213 sayılı Kanun'un 134. Maddesinde düzenlenen vergi incelemesinin amacıyla örtüşmeyeceği gerekçesiyle dava konusu işlemin hatıra paradan kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, kalan kısmı yönünden ise iptal edilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, davacının bir kısım kiralama hizmetleri için kar hesaplamadığı, bir kısım giderini kanunen kabul edilmeyen gider olarak yazması gerektiği halde yazmadığı ve bir kısım amortismanı fazladan hesapladığı somut bir şekilde saptandığından dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Grup şirketlerine yansıtılan kira bedelleri için masraf yansıtması niteliğinde olduğundan kar marjı ilave edilmesini gerektiren bir durum olmadığı, özel maliyetlerin kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilmesinin 213 sayılı Kanun'un emredici hükmüne dayandığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.