Danıştay 3. Daire E.2023/6771 K.2023/4470

2-(DAVACI) … Adi Ortaklığı VEKİLİ: Av. …

İSTEMİN KONUSU

… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adi ortaklık adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve tek düzen hesap planı ile mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uymadığı yönünde saptamalar içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016 yılının Eylül dönemi için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. ve 6. bentleri gereğince kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesi hükmü uyarınca ihbarnamelerin müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına tanzim edilmesi gerekirken, adi ortaklık adına düzenlendiğinin anlaşılması karşısında salınan vergi ve kesilen cezalarda hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Uyuşmazlık konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnamelerin adi ortaklık adına düzenlenmesinin tek başına vergilendirmeyi hükümsüz kılmayacağı ve sözü edilen ihbarnamelerin ortaklardan birine tebliği üzerine süresinde açılan davanın esasının incelenmesi gerektiği sonucuna varılan olayda davacı ortaklığın faturalarını kayıtlarına aldığı. Petrol Ürünleri Madencilik Lojistik Taşımacılık Motorlu Araçlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile.

Nakliyat Tarım Ürünleri Motorlu Araçlar Limited Şirketi hakkındaki saptamalar sahte fatura düzenlediklerini kanıtlayıcı mahiyette olduğundan yapılan tarhiyatta ve tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uyulmadığı anlaşıldığından 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 6. bendi kapsamında kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı,

213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 1. fıkrası gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 6. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiş, aynı maddenin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, 213 sayılı Kanun’un 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davacı tarafından, ön yargıya dayalı, eksik, haksız ve hatalı bir vergi incelemesinin yapıldığı, söz konusu faturalar içeriği emtiaların İstanbul İli Beylikdüzü İlçesinde inşaatı gerçekleştirilen otelin yapımında kullanıldığı, ödemelerin banka yoluyla gerçekleştirildiği, 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun hükümlerinden faydalanmak maksadıyla 31/08/2018 tarihinde dilekçe ile başvuruda bulunmalarına rağmen bu taleplerinin davalı idarece kabul edilmediği, yasal haklarının elinden alındığı ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Davalı temyiz talebinin reddi, davacı temyiz talebinin ise kısmen kabulü kısmen reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adi ortaklık adına alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve tek düzen hesap planı ile mali tablolara ilişkin usul ve esaslara uymadığı yönünde saptamalar içeren vergi inceleme raporu uyarınca 2016 yılının Eylül dönemi için re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salınmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. ve 6. bentleri kapsamında özel usulsüzlük cezaları kesilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

6098 sayılı Türk Borçlar Kanununun 620. maddesinde, adi ortaklık sözleşmesinin, iki ya da daha fazla kişinin emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmeyi üstlendikleri sözleşme olduğu, bir ortaklığın, kanunla düzenlenmiş ortaklıkların ayırt edici niteliklerini taşımıyorsa, bu bölüm hükümlerine tabi adi ortaklık sayılacağı, 625. maddesinin birinci fıkrasında, yönetimin, sözleşme veya kararla yalnızca bir veya birden çok ortağa ya da üçüncü bir kişiye bırakılmış olmadıkça, bütün ortakların ortaklığı yönetme hakkına sahip olduğu,

637. maddesinde, kendi adına ve ortaklık hesabına bir üçüncü kişi ile işlemde bulunan ortağın, bu kişiye karşı bizzat kendisinin alacaklı ve borçlu olacağı, ortaklardan biri, ortaklık veya bütün ortaklar adına bir üçüncü kişi ile işlem yaparsa, diğer ortakların ancak temsile ilişkin hükümler uyarınca, bu kişinin alacaklısı veya borçlusu olacakları, kendisine yönetim görevi verilen ortağın, ortaklığı veya bütün ortakları üçüncü kişilere karşı temsil etme yetkisinin var sayılacağı, ancak, temsil yetkisine sahip yönetici ortağın yapacağı önemli tasarruf işlemlerine ilişkin yetkinin,

bütün ortakların oybirliğiyle verilmiş olması ve yetki belgesinde bu hususun açıkça belirtilmiş olmasının şart olduğu hükmüne yer verilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesinde, katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin katma değer vergisine muhatap olacağı düzenlenmiştir.

Anılan Kanun maddesinin gerekçesinde, "Tasarının bu maddesine göre katma değer vergisi, esas itibariyle, bu vergiyle mükellef gerçek ve tüzel kişiler adına tarh edilecektir. Ancak bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlar da dikkate alınarak, bu hallerde tarhiyatın muhatabının kimler olacağı maddede iki bent halinde ayrıca belirlenmiştir. Bu maddenin düzenlenmesinde Vergi Usul Kanununun kanuni temsilci ile ilgili hükümleri de gözönüne alınmıştır." açıklamalarında bulunulmuştur.

3065 sayılı Kanun'un 44. maddesi hükmüne göre, katma değer vergisi prensip olarak vergi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacaktır. Ancak bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlarda katma değer vergisi tarhiyatının muhatabının kimler olacağı anılan maddede iki bent halinde ayrıca gösterilmiştir. Tüzel kişiliği olmayan adi ortaklıklarda mükellefiyet, bütün ortakları kapsayacak şekilde, tek bir hesap üzerinden tesis edilir.

Eğer katma değer vergisi mükellefi bir adi ortaklık ise, katma değer vergisinin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap olacaktır. Zira, katma değer vergisinde adi ortaklık müstakil bir birim ve mükellef teşkil eder; ancak, ortaklığın ayrı tüzel kişiliği olmadığından, vergi borcuna muhatap olma ve ödeme mükellefiyeti ortaklara düşer.

3065 sayılı Kanun'un 44. maddesinde yer alan hükümle, tarhiyata muhatap olarak kimin alınacağı hususunda doğabilecek duraksamaları gidermek bakımından, ortaklardan herhangi birinin tarhiyatın muhatabı olacağı hükmü getirilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. ve 6. bentleri gereğince kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur.

Yukarıda yer verilen düzenlemeler uyarınca tarhiyata ilişkin olarak 3065 sayılı Yasa gereği müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına ihbarname düzenlenmesi anılan Kanun'un 44. maddesine uygun düşmediğinden, uyuşmazlığın esasını incelemek suretiyle sonuçlandıran Vergi Dava Dairesi kararının, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.