Danıştay 3. Daire E.2023/6786 K.2024/7092

Dava konusu istem: Davacı şirketin ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'nın ... Dekorasyon ve Orman Ürünleri Dış Ticaret Sanayi Limited Şirketi hakkında düzenlediği tüm faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğu, bu eylemin aralarında davacı şirket yetkilisinin de bulunduğu şahıslar adına eşit hisseli ortak olarak adi ortaklık tesis edilmesi yolunda vergi tekniği raporu bulunduğundan bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi gereğini duyuran ...tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu işlemin dayanağı olan vergi tekniği raporunda anılan mükellef şirketin gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, fatura düzenleme işlemleri de dâhil tüm işlerinin şirketin önceki tarihlerde veya hâlihazırdaki müdürü ya da ortağı olan aralarında davacı şirket yetkilisi Muharrem Kaya'nın da olduğu Kaya soyisimli kardeşler tarafından yürütüldüğü, şirket unvanı altında sahte faturalar düzenlendiği, raporda ismi sayılan şahısların sahte fatura düzenleme işinde ortak ve sorumlu olduğu hususları açık ve somut verilerle ortaya konulduğu gerekçesiyle dava reddedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Hakkında vergi tekniği raporu düzenlenen ...

Dekorasyon ve Orman Ürünleri Dış Ticaret Sanayi Limited Şirketinin 14/04/2015 tarihinden itibaren faaliyette bulunmasına rağmen, söz konusu vergi tekniği raporunun 2016 ve 2017 hesap dönemleri ile sınırlı olduğu, mükellefiyetinin başlangıcından itibaren münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğuna ve salt bu amaçla mükellefiyet tesis ettirdiğine ilişkin olarak idarece yapılan bir tespitin bulunmadığı,

davacıdan teminat istenilebilmesi için 213 sayılı Kanun’un 153/A maddesinde aranan başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi yönündeki şartın olayda gerçekleşmediği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu işlem iptal edilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

... Dekorasyon ve Orman Ürünleri Dış Ticaret Sanayi Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu uyarınca davacıdan teminat istenilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirketin ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'nın, ... Dekorasyon ve Orman Ürünleri Dış Ticaret Sanayi Limited Şirketinin düzenlediği tüm faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte belgeler olduğu, bu eylemin aralarında davacı şirket yetkilisinin de bulunduğu şahıslar adına eşit hisseli ortak olarak adi ortaklık tesis edilmesi yolunda vergi tekniği raporu bulunduğundan bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve 709.345,12-TL'lik teminatın istenmesine dair işlemin tesis edildiği anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin birinci fıkrasında; başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bırakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenlerden, serbest meslek erbabının, şahıs işletmelerinde işletme sahibinin, adi ortaklıklarda ortaklardan her birinin, ticaret şirketlerinde;

şirketin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, şirket sermayesinin asgari %10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bunların asgari %10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlerin veya düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminin alınması halinde, bunlar adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için işe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödendiği ve 6183 sayılı Kanun'un 10. maddesinin birinci fıkrasının (1),

(2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan nev’iden 150.000 Türk Lirasından ve düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın %10’undan az olmamak üzere teminat verilmiş olmasının şart olduğu, üçüncü fıkrasında ise birinci fıkrada sayılanların, mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari %10 ortağı olması, bunları devralması,

kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde, keyfiyetin vergi dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren bir ay içinde birinci fıkrada yer alan şartların yerine getirilmesinin bu mükelleflerden yazılı olarak isteneceği, otuz günlük süre içinde şartların yerine getirilmemesi ve sayılan kişilerin statülerinin devam ettirilmesi halinde, istenilen teminat tutarının verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen teminat alacağının, gecikme zammı tatbik edilerek mükelleften,

birinci fıkrada sayılan kişilerin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ise mükellef müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere, bu kişilerden 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edileceği kurala bağlanmış olup Anayasa Mahkemesinin, 20/07/2023 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 22/03/2023 tarih ve E:2022/108, K:2023/55 sayılı kararıyla sözü edilen maddenin üçüncü fıkrasının, ikinci ve üçüncü cümleleri ile dördüncü fıkrasının üçüncü ve dördüncü cümleleri iptal edilmiş ve söz konusu iptal kararının Resmi Gazete'de yayımlanmasından başlayarak dokuz ay sonra yürürlüğe girmesine karar verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Anayasanın 153. maddesinin beşinci fıkrası ile Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği kurala bağlanmış ise de Anayasa Mahkemesince bir kanunun veya kanun hükmünde kararnamenin tümünün ya da belirli hükümlerinin Anayasaya aykırı bulunarak iptal edildiğinin bilinmesine karşın görülmekte olan davaların, Anayasaya aykırılığı saptanmış olan kurallara göre görülüp çözümlenmesinin, Anayasanın üstünlüğü ve Hukuk Devleti ilkelerine aykırı düşeceğinin kabulü gerekir.

Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural ile iptal edilen hükümlere göre kazanılmış olan hakları ve kamu düzeninin istikrarını korumak amaçlanmıştır.

Aksi halde, Anayasanın 152. maddesinde yer alan "Bir davaya bakmakta olan mahkeme, uygulanacak bir kanun veya kanun hükmünde kararnamenin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakır....Anayasa Mahkemesi, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verir ve açıklar....

Anayasa Mahkemesi kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, Mahkeme buna uymak zorundadır." yolundaki hükümlerin anlamı ve uygulanma olanağı kalmaz.

Bu durumda, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararı uyarınca 213 sayılı Kanun'un 153/A maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca tahakkuk ettirilen teminatın istenilmesine dair işlemin yasal dayanağı kalmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin yazılı gerekçeyle iptaline ilişkin Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır.