Danıştay 3. Daire E.2023/8300 K.2025/2614

Dava konusu istem: Davacı tarafından, iktisadi işletmenin elde ettiği kazancın derneğe aktarılan kısmının iştirak kazancı olmadığı dolayısıyla tevkifata tabi tutulamayacağı ihtirazi kaydıyla verilen beyanname üzerine söz konusu çekinceye itibar edilmeksizin 2021 yılının Aralık dönemi için tahakkuk eden gelir(stopaj) vergisinin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve fazladan ödenen kısmın yasal faiziyle iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu olayda vakfa ait iktisadi işletmenin söz konusu olduğu, ortada iki ayrı işletmenin varlığından ve birinin diğerinin sermayesine iştirak ettiğinden söz edilmesine olanak bulunmadığı, zira iktisadi işletmenin kendisinin bizatihi vakfa ait olup vakfa vergi mükellefi olamamasından dolayı mükellefiyetin iktisadi işletme adına tesisinin olduğu, iki ayrı iktisadi işletmenin bulunmaması, bir işletmenin diğer işletmenin sermayesine iştirak etmesi gibi bir durumdan söz edilememesi, iktisadi işletmenin bizatihi vakfa ait olması,

vakfın başka bir iktisadi işletmeye iştirakinden dolayı değil kendi iktisadi işletmesinden kazanç elde etmesi suretiyle adına yapılan tahakkukta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle tahakkuk eden vergi kaldırılmış ve fazladan ödenen kısmın tecil faiziyle birlikte iadesine hükmedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

İktisadi işletmelerin bağlı oldukları dernek ve vakıflara aktarılan kâr, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin 2. fıkrası uyarınca iştirak hissesinden doğan kazanç niteliği taşıdığından ve aynı Kanun'un 94. maddesinin 6/b-i alt bendi uyarınca tevkifata tabi olduğu belirtilerek yapılan işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Elde edilen kazanç üzerinden kurumlar vergisi ödendiği, anılan kazancın dernek açısından iştirak hissesinden doğan kazanç mahiyetinde olmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı tarafından, iktisadi işletmenin elde ettiği kazancın derneğe aktarılan kısmının iştirak kazancı olmadığı dolayısıyla tevkifata tabi tutulamayacağı ihtirazi kaydıyla verilen beyanname üzerine söz konusu çekinceye itibar edilmeksizin 2021 yılının Aralık dönemi için tahakkuk eden gelir(stopaj) vergisinin ihtirazi kayda konu kısmının kaldırılması ve fazladan ödenen kısmın yasal faiziyle iadesi istemiyle davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, vakıf ve derneklere ait iktisadi işletmeler kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış, vakfın tüzel kişiliği ise mükellefiyet dışında bırakıldıktan sonra, ''Vergi Kesintisi'' başlıklı 15. maddesinin 2. bendinde, vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) numaralı bentlerindeki kâr payları üzerinden, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabii kazançlar hariç olmak üzere %15 oranında vergi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Öte yandan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin 6/b-i alt bendinde, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara isabet eden kısım düşüldükten sonra, 75. maddenin ikinci fıkrasının 1, 2 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiş olup, bendin parantez içi hükmünde, kurumlar ile gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve muaf olanlara ödenenler tevkifat kapsamına dahil edilmiştir. Kanun'un 75. maddesinde menkul sermaye iradı tanımlanmış olup 2. fıkranın 1 numaralı bendinde her nevi hisse senetlerinin kâr payları, 2 numaralı bendinde iştirak hisselerinden doğan kazançlar kaynağı ne olursa olsun menkul sermaye iradı sayılmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Uyuşmazlığın çözümlenebilmesi için ''iştirak kazancının'' ne anlama geldiğinin bilinmesi ve bu kazancın dağıtımı halinde (tüzel kişilikleri bazında kurumlar vergisinden muaf olsa da bağlı iktisadi işletmeleri kurumlar vergisi mükellefi olan vakıf ve dernekler açısından) dağıtılan kâr paylarının stopaja tabi tutulup tutulmayacağının değerlendirilmesi gerekmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesi, sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kâr payı, faiz, kira ve benzeri iratları menkul sermaye iradı olarak tanımladıktan sonra kaynağı ne olursa olsun 2. fıkranın bentlerinde yazılı iratların menkul sermaye iradı sayılmasını öngörmüş ve (2) işaretli bentte iştirak hisselerinden doğan kazançları bu kapsama almıştır.

Vergi kanunlarında iştirak hissesinin tanımı yapılmamakla birlikte anılan maddenin parantez içi hükmünde; limited şirket ortaklarının, iş ortaklarının, komanditerlerin kâr paylarının, kooperatiflerin dağıttıkları kazançların, iştirak hissesinden doğan kazanç olduğu belirtilmiştir.

Dernekler, kurumlar vergisinden muaf olsalar da iktisadi işletme oluşturdukları takdirde, rekabet eşitliği gereği iktisadi işletmelerinin kazancı vergiye tabidir. Bir derneğin, sermayesinin tamamının ya da bir kısmının kendisi tarafından sağlanarak iktisadi işletme oluşturması arasında fark bulunmamaktadır. İktisadi işletmenin kurumlar vergisi ödendikten sonra kalan kârının işletme bünyesinde ve işletmenin faaliyetlerine özgü bırakılmayıp da kendisini kuranlara veya oluşturan derneğe aktarılması halinde iktisadi işletme tarafından derneğe yapılan aktarım iştirakten doğan kazançtır.

Derneğin kurulduğu veya oluşumuna katıldığı iktisadi işletmenin kurumlar vergisi düşüldükten sonra derneğe aktardığı tutar, dernek yönünden sermayesini sağlayan kuruma sağlanan iştirak kazancıdır. İşletme kendi kazancının vergisini, dernek ise işletmenin kendisine sağladığı kazancın vergisini kaynağında tevkif yoluyla ödemek durumunda olduğunda mükerrer vergilendirme söz konusu değildir. Kaldı ki bu aktarım dernek bünyesinde dernek vergiye tabi olsa da kurumlar vergisinden müstesnadır.

Tüm bu anlatımlardan da anlaşılacağı üzere; derneklere ait iktisadi işletmelerin, ilgili derneğin genel anlamda “iştiraki” durumunda olduğunun kabulü gerektiğinden iktisadi işletme kârından, bağlı olunulan vakfa veya derneğe aktarılan tutarlarda bu aktarım dernek yönünden Kanun'un 75. maddesinin 1. fıkrasının 2. bendinde belirtilen iştirak kazancı, kârı sağlayan (aktaran) yönünden ise kâr dağıtımı sayılmalıdır.

Bir kazancın iştirak kazancı sayılabilmesi için bir başka kurumun hisselerine sahip olunması zorunlu olmayıp bağlı veya ait kuruluşun tamamına sahip olunması halinde de bir iştirak kazancı elde edilmesi söz konusudur. Kendisi vergiye tabi olmayan bir derneğin, sermayesini temin ederek vergiye tabi bir kuruluş oluşturması halinde kendisine aktarılan gelir iştirak kazancıdır. Menkul sermaye iradını elde edenin kurum olması ya da gelir veya kurumlar vergisinden muaf olması da Kanun'un 94. maddesinin 6/b-i bendine göre yapılacak tevkifatı etkilememektedir.

Bu durumda, davacı iktisadi işletmenin bağlı bulunduğu derneğe aktardığı kâr payı, alan yönünden iştirak kazancı olduğundan ve Kanun'a göre tevkifata tabi tutulması gerektiğinden Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle tahakkuk eden verginin kaldırılması ve iadesi yolundaki karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın bozulması gerekmiştir.

(X)- KARŞI OY

Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Karara katılmıyoruz.