Danıştay 3. Daire E.2024/2982 K.2025/775

Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na 20/01/2022 tarih ve 7352 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 2. maddesi ile eklenen geçici 14. madde hükmüne aykırı düzenlemeler getiren Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'ne, 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19) gereğince,

2021 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden uyarınca fazladan ödenen ek verginin hukuka aykırı olduğu ihtirazi kaydıyla verilen 2021 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin tahakkuk ettirilen ve ödenen kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilen kısmının kaldırılması ve yasal faiziyle birlikte iadesine hükmedilmesi istemidir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Mahkemelerince UYAP üzerinden yapılan araştırma neticesinde, dava konusu tahakkukun dayanağı 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na 20/01/2022 tarih ve 7352 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Kurumlar Vergisi Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 2. maddesi ile eklenen geçici 14. maddede yer alan düzenlemeye ilişkin açıklamalara yer verilen 1 seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'ne "40.

Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı bölümün eklenilmesine dair Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından çıkarılan, 1 seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde Değişiklik Yapılmasına Dair 19 Seri No'lu Tebliğin "40.3.1.1.

Yabancı Paraların Dönem Sonu Değerlemesinden Kaynaklanan Kur Farkı Kazançlarına İlişkin İstisna" bölümünün iptali ve yürütmesinin durdurulması istemiyle açılan davada, Danıştay Dördüncü Dairesinin 28/11/2022 tarih ve E:2022/5130 sayılı kararıyla, kanunda Hazine ve Maliye Bakanlığına bir yetki verilmemesine rağmen istisna uygulamasına ilişkin olarak çeşitli usul ve esasların belirlendiği anlaşılan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde Değişiklik Yapılmasına Dair 19 Seri No'lu Tebliğin "40.3.1.1.

Yabancı Paraların Dönem Sonu Değerlemesinden Kaynaklanan Kur Farkı Kazançlarına İlişkin İstisna" bölümünün yürütmesinin durdurulmasına karar verildiği görüldüğünden davacı şirketin kur farklarının kurumlar vergisinden istisna tutulması yönündeki ihtirazi kaydının reddedilmesinin dayanağı kalmadığından yapılan tahakkukta hukuka uyarlık bulunmadığı,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrası uyarınca haksız ve yersiz tahsil edilen verginin 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak tecil faizi faiziyle birlikte iadesi gerektiği gerekçesiyle tahakkuk eden kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilen kısmı kaldırılmış ve ödeme tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle birlikte davacıya iadesine hükmedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ'de (Seri No:19) yer alan açıklamaların istisna kapsamındaki kur farkı kazançlarının hesabında uygulama birliğini ve mükellefler nezdinde yaşanan tereddütleri gidermeye yönelik olduğu, kanun metninde tüm ayrıntılara yer verilemeyeceği, anılan Tebliğ'in dayanağı olan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na 20/01/2022 tarih ve 7352 sayılı Kanun'un 2. maddesi ile eklenen geçici 14. madde hükmü ile çelişmediği,

sadece Tebliğ'in ilgili bölümündeki istisnadan yararlanmak isteyen mükelleflerin kur farkı kazançlarına istisna uygulanmasında izlenmesi gereken yolu gösterdiği, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na 20/01/2022 tarih ve 7352 sayılı Kanun'un 2. maddesi ile eklenen geçici 14. maddenin gerekçesinde, söz konusu madde ile bankacılık sitemindeki toplam mevduat ve katılım fonu büyüklüğü içerisindeki Türk Lirasının payının artırılarak finansal istikrarın desteklenmesi amacıyla yapıldığının belirtildiği,

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin 4. fıkrasının ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk edip dava konusu yapılan vergilerin Vergi Mahkemesine iade edilmesine karar verilmesi halinde uygulanmasına olanak bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na 20/01/2022 tarih ve 7352 sayılı Kanun'un 2. maddesi ile eklenen geçici 14. maddede Maliye Bakanlığı'na düzenleme yapma yetkisinin verilmediği, Kanun hükmüne dayanmaksızın istisnaya ilişkin hesaplara aktarılmayan döviz tutarlarının bir oranlama yapılmak suretiyle istisna hesaplarına katılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı, zira bu hususun istisna tutarının azalmasına neden olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X)- KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiştir.

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'ne, 11/02/2022 tarih ve 31747 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No:1)'nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:19) ile eklenen "40. Yabancı Paraların ve Altın Hesaplarının Türk Lirası Mevduat ve Katılma Hesaplarına Dönüştürülmesinden Elde Edilen Kazançlara İlişkin İstisna Uygulaması" başlıklı kısmının, "40.3.1.1.

Yabancı paraların dönem sonu değerlemesinden kaynaklanan kur farkı kazançlarına ilişkin istisna" başlıklı alt bölümü.

Danıştay Üçüncü Dairesinin 29/11/2023 tarih ve E:2023/3106, K:2023/4982 sayılı kararıyla iptal edilmiş ise de mükelleflerin gerek dönem içi gerek dönem sonu kur farkı kazançlarını ilk giren ilk çıkar (FİFO), son giren ilk çıkar (LİFO), ortalama maliyet ve ağırlıklı ortalama maliyet yöntemleri gibi muhtelif usullere göre belirleyebildiği, başka bir deyişle bu durumun, mükelleflerin gerek dönem içi gerekse dönem sonu kur farkı kazançlarını belirleme noktasında yöntem serbestisi olmasının doğal bir sonucu olup tebliğin iptali mevcut uygulamayı değiştirmeyeceği tabiidir.

Genel kabul gören muhasebe standartlarına uyarınca mükellefin hesaplarına intikal ettirilen dövizlerin giriş sırasına göre çıkışının yapılarak kur farkının kurum kazancı olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Aksi hesaplama yöntemi ile vergi kaybı oluşacağı kaçınılmazdır. Kanunda da bu hususta mükelleflere istedikleri gibi değerleme yapacaklarına dair bir hüküm getirilmemiştir.

Açıklanan nedenlerle, Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.