Danıştay 3. Daire E.2024/4088 K.2024/5503

2-(DAVACI) ... Bankası Anonim Şirketi

VEKİLLERİ

Av. ...-Av. ...

İSTEMİN KONUSU

... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı şirket tarafından, örtülü sermaye hükümleri uyarınca ilişkili şirketlere verilen borçlardan kaynaklı kar payının iştirak kazancı istisnası kapsamında, kur farkı gelirinin de kur farkı istisnası olarak değerlendirilmesi ve ayrıca özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınması gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun belirtilen tutarlardan kaynaklanan kısmının kaldırılması ve özel iletişim vergisi nedeniyle fazladan ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren işletilecek tecil faiziyle birlikte iadesi istemine ilişkindir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1.fıkrasının (b) bendinde, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde indirime konu edilemeyeceği, 12. maddesinin 1. fıkrasında, kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı, 7. fıkrasında ise örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç,

faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacağı, daha önce yapılan vergilendirme işleminin, tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü

sermayeye ilişkin kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltileceği, şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen kesinleşmiş ve ödenmiş olmasının şart olduğu kuralına yer verildiği, değinilen düzenlemelere göre, borç alan ilişkili şirketler tarafından gider olarak yazılan faizin, davacı şirket tarafından kar payı olarak düzeltilmesinin, örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen verginin kesinleşmesi ve ödenmesi şartına bağlı olduğu,

olayda ise ilişkili kişi niteliğindeki şirket adına ilgili dönemde oluşan kurum zararı nedeniyle tahakkuk eden vergi bulunmadığı, herhangi bir vergilendirme işlemi yapılmayan bu kar payı ve kur farkı gelirlerine isabet eden örtülü sermeye tutarının iştirak kazançları istisnası olarak beyannameye yazılmak suretiyle kurumlar vergisi matrahından tenzil edilmesine olanak bulunmadığı dikkate alındığında dava konusu işlemin buna ilişkin kısmında hukuka aykırılık görülmediği,

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 39. maddesinin altıncı fıkrasının muhataplarının Telekomünikasyon Kurumu'ndan ruhsat veya genel izin almak suretiyle telekomünikasyon altyapısı kurup işleten veya telekomünikasyon hizmeti sunan işletmeciler olduğu,

bu nedenle özel iletişim vergisi mükellefleri tarafından verilen telekomünikasyon hizmeti nedeniyle davacı adına düzenlenen faturalarda yer alan hizmet bedeli üzerinden hesaplanan özel iletişim vergisinin kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiğinden buna ilişkin ihtirazı kaydın kabul edilmemesi suretiyle yapılan tahakkuk işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı ve bu nedenle fazladan ödenen 173.651,83 TL'nin tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte davacıya ödenmesi gerektiği gerekçesiyle,

dava konusu tahakkuk işleminin örtülü sermaye hükümleri uyarınca ilişkili şirketlere verilen borçlar nedeniyle elde edilen kar payının iştirak kazancı istisnası ve kur farkı gelirinin de kur farkı istisnası olarak değerlendirilmesi gerektiği ihtirazi kaydıyla verilen 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun belirtilen tutarlardan kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınmamasından kaynaklanan tahakkuk kaldırılarak tecil faiziyle birlikte iadesine hükmedilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, örtülü sermaye kapsamındaki faizlerin kar payı gibi muamele görmesinin borç kullanan kurumun fiilen kar etmiş olması ve bu kar üzerinden vergi ödemesi gerektiği sonucunu doğurmadığı, örtülü sermaye üzerinden hesapladığı kar payı ve kur farkı tutarlarını kanunen kabul edilmeyen gider kaydederek gider kaleminden çıkarması sonucu zarar beyan etmiş olmasının, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 12. maddesi kapsamında düzeltme işlemi yapmasına engel teşkil etmeyeceği, zarar eden ve kar eden kurumlara verilen borçlarda farklı uygulama yapılmasının eşitlik ilkesine aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

Davalı idare tarafından, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 39. maddesinin altıncı fıkrasında özel iletişim vergisinin katma değer vergisi matrahına dahil edilemeyeceği, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilemeyeceği ve hiçbir vergiden mahsup edilemeyeceğinin hükme bağlandığı, 19 sıra nolu Kurumlar Vergisi Sirkülerinde de aynı yönde düzenlemeye yer verildiği dikkate alındığında davacının ihtirazi kaydı kabul edilmemek suretiyle yapılan tahakkuk işleminin usul ve yasaya uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Davacı temyiz isteminin reddi, davalı idare temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 17. maddesinin 2. fıkrası uyarınca davacının duruşma isteminin yerine getirilmesine gerek görülmeyerek gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket tarafından, örtülü sermaye hükümleri uyarınca ilişkili şirketlere verilen borçlar nedeniyle elde edilen 24.234.249,12-TL kar payının iştirak kazancı istisnası kapsamında, 156.344.493,83-TL kur farkı gelirinin de kur farkı istisnası olarak değerlendirilmesi gerektiği ve 694.607,29 TL özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınmaması suretiyle ihtirazi kayıtla verilen 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin yapılan tahakkukun belirtilen tutarlardan kaynaklanan kısmının kaldırılması ve özel iletişim vergisi nedeniyle fazladan ödenen 173.651,83 TL'nin ödeme tarihinden itibaren işletilecek tecil faiziyle birlikte iadesi istemi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun "Özel İletişim Vergisi ve Şans Oyunları Vergisi" başlıklı üçüncü bölümünün "Özel iletişim vergisi" başlıklı 39. maddesinin altıncı fıkrasında "Bu vergi, katma değer vergisi matrahına dahil edilmez, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilmez ve hiçbir vergiden mahsup edilmez." hükmü getirilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Temyiz istemine konu Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu tahakkukun, kar payı ile kur farkından kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal gerekçelerle dairemizce de uygun bulunmuştur.

Madde metninde gider kaydedilmeme hususunun bu verginin mükellefleriyle ya da mükellefi olmayanlarla ilgili olduğu konusunda hiçbir belirleme bulunmadığı dikkate alındığında özel iletişim vergisinin, bu verginin mükellefi olunup olunmadığına bakılmaksızın gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak dikkate alınmayacağı sonucuna ulaşıldığından,

ihtirazi kayıtla verilen 2022 yılı kurumlar vergisi beyannamesi üzerine bu çekinceye itibar edilmeksizin özel iletişim vergisi tutarının gider olarak dikkate alınmaması suretiyle gerçekleştirilen tahakkukun kaldırılması ve tecil faiziyle birlikte davacıya ödenmesi gerektiği yolundaki Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki Vergi Dava Dairesi kararının sözü edilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.