Danıştay 4. Daire E.1999/731 K.1999/2237

İstemin Özeti

Davacı kurum, 1997 yılında garanti kapsamında yapılan satışlar dolayısıyla elde ettiği hasılattan, bu kapsamda yapacağı giderler için garanti süresini izleyen yıllara taşan kısmı için "garanti gider karşılığı" ayrılması gerektiği görüşüyle 1998/4 üncü ayı muhtasar beyannamesini ihtirazi kayıtla vererek ödenen vergi ve fon payının iadesi istemiyle dava açmıştır.. Vergi Mahkemesi … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla.

Vergi Usul Kanunu'nun 288 inci maddesinde, karşılıkların, "Hasıl olan veya husulü beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilemeyen ve teşebbüs için bir borç mahiyeti arz eden belli bazı zararları karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlar" olarak tarif edildiği ve karşılıkların mukayyet değerleriyle pasifleştirilmek suretiyle değerleneceğinin hükme bağlandığı, anılan maddenin sınırsız bir şekilde karşılık ayrılmasına olanak vermediği,

bu maddeye göre karşılık ayrılabilmesi için ortaya çıkan veya olması beklenen bir borcun bulunması ve bu borcun da ilgili döneme ait bir gider niteliği taşıması gerektiği, oysa dava konusu olayda hangi araçlar için ne ölçüde borç altına girileceğinin belirsiz olduğu anlaşıldığından, yapılan tahakkukta kanuna aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir.

Davacı kurum, garanti kapsamında yapılan satışlarda garanti bedelinin de satış bedeline dahil olduğu, dolayısıyla ileriki yıllarda yapılacak garanti giderlerinin hasılatın elde edildiği yıla ait olduğu, tutarı kesin olarak saptamak mümkün olmadığı için cari yılda yapılan garanti giderleri baz alınarak bulunan tutarın karşılık olarak ayrılması gerektiğini ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.

Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : 1997 takvim yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini ihtirazi kayıtla veren yükümlü kurum adına yapılan tahakkuka karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.

Uyuşmazlık, yükümlü şirketin yurtiçi ve yurt dışına yaptığı ürün satışlarıyla ilgili olarak Tüketicinin Korunması Kanunu hükümleri uyarınca belli süre ile verdiği garantiler karşılığı yapılacak giderlerin cari yılın kazancının tesbitinde gider olarak dikkate alınıp alınamıyacağına ilişkin bulunmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 288 inci maddesinde hasıl olan veya husulü beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilemeyen ve teşebbüs için borç mahiyetini arzeden belli bazı zararları karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlar, "karşılık" olarak tanımlanmıştır.

Madde hükmünde, doğmuş veya doğması beklenen ve miktarı kesin olarak saptanamıyan her türlü zarar için karşılık ayrılması öngörülmemiş olup, bilançonun pasifinde karşılık ayrılmak ve mukayyet değeriyle pasifleştirilmek suretiyle değerlenecek zararların teşebbüs sahibi yönünden borç niteliğini taşıması gerektiği öngörülmüştür.

Diğer taraftan mali karın tesbitinde gider olarak nazara alınacak karşılık ayırabilmek için, Vergi Usul Kanununda veya diğer Vergi Kanunlarında özel bir hükmün bulunması gerekmekte olup, Vergi Usul Kanunununda, şüpheli alacaklar ve sermaye için; Kurumlar Vergisi Kanununun 14 ncü maddesinde, sigorta şirketleri bakımından, muallak hasar, cari muhataralar ve hayat sigortaları için karşılık ayrılması öngörülmüş, sabit kıymetler için ayrılan amortismanlar da 288 inci maddede saklı tutulmuştur.

Bu durumda V.U.K. ve kendi kanunlarındaki özel bir hükme dayanmaksızın ayrılan karşılıkların vergi matrahından düşülmesine olanak bulunmamaktadır.

Uyuşmazlıkta yükümlü şirketin garanti kapsamında malzeme, imalat ve montaj hataları nedeniyle satış konusu emtiada meydana gelebilecek arızalar yüzünden çalışmaz hale geldiği kesinlikle anlaşılan parçaların değiştirilmesini veya tamiri halinde çalışır hale gelecek parçaların tamiri suretiyle çalıştırılmasını, belli bir süre dahilinde bedelsiz olarak yapmayı taahhüt ettiği ve satış konusu aracın satış bedeli içerisinde garanti hizmetleri kapsamında verilecek hizmetlerin maliyetinin müşteriden satış bedeli olarak tahsil edildiği anlaşılmakta olup,

ne zaman yapılacağı veya yapılıp yapılmıyacağı dahi belli olmayan garanti kapsamındaki ve satış sonrası teslim ve hizmetler nedeniyle henüz doğmamış borçlar için Vergi Usul Kanununun 288 inci maddesine göre karşılık ayrılmasına olanak bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir. Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince duruşma için belirlenen günde gelen davacı kurum vekili Avukat … ile Hazine Avukatı …'in açıklamaları dinlendikten ve Danıştay Savcısının düşüncesi alındıktan sonra dosyadaki belgeler incelenek gereği görüşüldü: Uyuşmazlık, garantili olarak yapılan satışlarla ilgili olarak, garanti nedeniyle yapılan giderlerin ileriki yıllara sarkan kısımları için karşılık ayrılıp ayrılamayacağına ilişkindir.

Karşılıklar, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 288 inci maddesinde "Hasıl olan veya husulü beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilemeyen ve teşebbüs için bir borç mahiyetini arz eden belli bazı zararları karşılamak maksadıyla hesaben ayrılan meblağlara karşılık denir." şeklinde tanımlanmış olup, maddede karşılıkların mukayyet değerleriyle pasifleştirilmek suretiyle değerleneceği belirtilmiştir.

Maddede karşılıkların genel olarak tanımı yapılmış olup, sadece bu maddeye dayanarak karşılık ayrılmasına olanak bulunmamaktadır. Çeşitli vergi kanunlarında, ayrılacak karşılıklar tek tek sayılmıştır. Türk Ticaret Kanunu'nun 465 ve 466 ncı maddelerinde belirtilen yedek akçeler karşılıklara benzemekle birlikte, tam anlamıyla karşılık değildirler.

Yedek akçeler Türk Ticaret Kanunu'na göre safi kardan ayrılmakta olup, karşılıklar ise mali bilonçoda gösterilen ve kardan indirilebilen türde bilançonun pasifinde yer alan hesaplardır. Dolayısıyla, doğması muhtemel herhangi bir zarar nedeniyle karşılık ayrılabilmesi için mutlaka bir kanun hükmüne ihtiyaç vardır.

Kaldı ki, Kanun maddesinde hasıl olan veya husulü beklenen "zarar"lardan bahsedilmiş olup, garanti kapsamında yapılacak tamir, bakım ve değiştirme giderleri zarar kapsamına girmemektedir. Ayrıca garantili olarak satılan mallar için ileride ne tür ve ne miktarda bir gider yapılacağı belli olmadığı gibi, henüz tahakkuk etmiş bir giderden de bahsetmek mümkün değildir.

Bu durumda, garanti kapsamında yapılan satışlar nedeniyle üstlenilecek giderlerin, cari yıldan sonraya sarkması muhtemel kısımları için mali bilançoda karşılık ayrılarak kardan indirilmesine olanak bulunmamaktadır.