Danıştay 4. Daire E.2016/10966 K.2021/1499

Dava konusu istem: Davacı adına tarh edilen 2009/10 dönemi vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirketin, sahte fatura kullandığının 2009 yılı hesaplarının incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporuyla tespit edilmesine bağlı olarak, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçeği yansıtmadığına dair delil bulunması gerekçesiyle takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonu kararına istinaden, 2009/10 dönemine ilişkin olarak vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı,

mükelleflerin matrah takdiri için takdir komisyonlarına sevk edilmesi ve kendisine matrah, servet ve kıymet takdiri görevi verilmiş olan ve katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonlarınca takdir edilen matrah üzerinden cezalı tarhiyat yapılmasının mümkün olmadığı, davacı adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda yasal isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı adına takdir komisyonu tarafından takdir edilen matrah üzerinden vergi ziyaı cezalı KDV tarhiyatı yapılmasının yerinde olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Re'sen Vergi Tarhı" başlıklı 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış ve maddenin 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunmasının re'sen tarh nedeni olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Kanunun "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı belirtilmiş; "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin (a) fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2. bendinde de vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiştir. 75. maddesinde ise, 72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun, 74. maddeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları hükme bağlanmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde de, katma değer vergisi indirim mekanizması düzenlenmiş, 29. maddenin (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiş; aynı Kanunun 34. maddesinin 1. bendinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği kurala bağlanmıştır.

Görüldüğü üzere, 3065 sayılı Kanun'un 29. maddesine göre mükellefler kendilerine yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle düzenlenen fatura ve benzeri vesikalardaki katma değer vergisini indirim konusu yapabilirler. Ancak, 213 sayılı Kanunun 3. maddesinin (B) bendinde ifade edildiği üzere vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.

Bu kuralın gereği olarak mükelleflerin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun yukarıda sözü edilen 29. maddesi hükmünden yararlanabilmelerinin ön şartı, fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması, indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgeler ile gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmesi ve söz konusu belgelerin kanuni defterlere kaydedilmiş olmasıdır.

Mükelleflerin yapmış oldukları katma değer vergisi indirimlerinin hukuka uygun olup olmadığını incelemek amacıyla defter ve belgelerin incelemeye ibrazının vergi dairesi tarafından istenilmesine rağmen ibraz edilmemesi durumunda ya da bir kısım gider belgelerinin sahte olduğunun iddia edilmesi karşısında ise, vergi dairesince, 3065 sayılı Kanunun 29. ve 34. maddelerinde düzenlenen indirim şartlarının yerine getirilmediği araştırılarak, indirim konusu vergilerin reddi ve re'sen vergi tarhiyatı yapılabileceği açıktır.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin değerlendirilmesinden, takdir komisyonu, bütün vergi türleri için matrah takdirine yetkili olup, bu yönde bir düzenleme olmadığı halde katma değer vergisi açısından matrahı belirleme yetkisi olmadığının kabulü verginin kanuniliği ilkesine aykırıdır.

Vergi türleri bakımından matrahın nasıl belirleneceği, kendi özel kanunlarında düzenlenen "istisna", "muafiyet", "kanunen kabul edilmeyen gider", "oran", "indirim mekanizması" gibi çeşitli vergisel kurumlar ile belirlenmiştir. Takdir komisyonları, matrahı belirlenecek verginin özel kanununda sayılan bu düzenlemeleri esas alarak matrah takdir edecektir.

Burada önemli olan husus, matrah takdiri için takdir komisyonuna sevkin yapıldığı sırada re'sen takdir nedeninin belli ve bunun takdir komisyonunca da biliniyor olması gerektiğidir. Yoksa 74. maddede de belirtildiği üzere Takdir Komisyonlarının takdir sebebi bulunup bulunmadığını inceleme yetkisi bulunmamaktadır.

Bu şartların yerine getirilmesi durumunda ise takdir komisyonları her türlü inceleme yetkisini haiz olup, kendileri inceleme yapabilecekleri gibi inceleme yetkisini haiz diğer şahıs ya da kurumlar tarafından yapılmış incelemeleri dikkate alarak matrah takdir etmelerinde de yasal bir engel bulunmamaktadır.

Olayda; takdir komisyonunun katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek matrah belirleme yetkisi bulunduğu açık olup, işin esası incelenerek karar verilmesi gerekirken, belirtilen gerekçeyle verilen Mahkeme kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

(X) KARŞI OY

Davacı adına sahte fatura kullanıldığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2009/10. dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Kanunun 30/1. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı belirtilmiş, 31. maddesinin 1. fıkrasında,

takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı. 74. maddesinde, takdir komisyonlarının görevleri sayılmış. 75. maddesinin 1. fıkrasında, takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz olduğu belirtilmiş; aynı Kanunun 134. maddesinin 1. fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.

Görüldüğü üzere, matrah takdir edilmek üzere Takdir komisyonuna sevk işleminin gerçekleşmesi için mezkur mevzuatta yer verilen takdir nedenlerinden en az birisinin bulunması gerekmektedir. Bir başka ifade ile ancak, vergi tarhını gerektiren durumların varlığı halinde, vergi dairesince olay takdir komisyonuna intikal ettirilebilecek olay hakkında takdir komisyonunca resen saptanan matrah veya matrah kısmı üzerinden tarhiyat yapılması mümkündür. Bu anlamda, resen tarhiyat sebeplerinin gerçekleştiğinin bir karineye dayanılarak değil, açık ve kesin olarak ortaya konulması zorunlu bulunmaktadır.

Öte yandan, 213 sayılı Kanunun 113. maddesinde; süresinin geçmesi nedeniyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanan zamanaşımının, mükellefin bu hususta müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade edeceği düzenlemesine yer verilmiş, 114. maddesinde de, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl olarak ifade edilen tarh zamanaşımı süresinin ancak, matrah takdiri için takdir komisyona başvurulması ile duracağı beirtilmiş, aynı maddenin 2. fıkrasında yer alan, "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur.

Duran zamanaşımı, mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder." şeklindeki ifade. Anayasa Mahkemesinin 15/10/2009 gün ve E:2006/124, K:2009/146 sayılı kararıyla iptal edilmiş, iptal kararı üzerine 6009 sayılı Kanunla, 114. maddenin 2. fıkrası, "Ancak işlemeyen süre her hal ve takdirde bir yıldan fazla olamaz" ibaresinin eklenmesiyle yeniden düzenlenmiştir.

Dosyanın incelenmesinden; davacı şirket adına, 2009 yılı hesaplarının sahte belge kullanımı yönünden sınırlı olarak incelenmesinin istenmesi üzerine matrah takdiri için 17/12/2014 tarihinde takdir komisyonuna başvurulduğu, hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun sonuç bölümünde takdir komisyonunca dikkate alınmak üzere saptanan matrah farkı üzerinden re'sen katma değer vergisi tarhedilmesi gerektiğinin belirtildiği, rapordaki bu öneri doğrultusunda 22/05/2015 tarihli takdir komisyonu kararı ile, belirlenen matrah üzerinden, davacı adına tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemlerine ilişkin ihbarnamenin 15/06/2015 tarihinde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.

Şu halde, ya TK'na sevk işleminden önce veya TK'na sevk sırasında, resen takdir nedeni bir karineye göre değil açık ve kesin olarak ortaya konulmaksızın TK'na sevk işlemi; VUK'nun ilgili maddesinde belirtilen usul ve esaslara ve Anayasa'nın 2.maddesinde yer alan "hukuk devleti" olmanın gereği "hukuki güvenlik" ilkesiyle bağdaşmayacaktır.

Yasa'da belirtilen usul ve esaslara uyulmaksızın tesis olunan işlemin hukuki geçerliliğinden de söz edilemeyeceğinden, bu türden nedensiz ve mesnetsiz bir şekilde bir hakkın bir nevi kötüye kullanılması suretiyle, matrah takdiri için TK'na sevkiyle de, zamanaşımı süresinin duracağının kabulü mümkün bulunmamaktadır.

Olayda, sahte fatura kullanımından dolayı yasaca belirlenen beş yıllık tarh zamanaşımının durdurulması amacıyla yapıldığı açık 17/12/2014 tarihli takdire sevk işleminin, tarh zamanaşımını durdurmasına hukuken olanak bulunmaması karşısında, davacı adına tarh edilen ve zamanaşımı süresi dolduktan sonra 15/06/2015 tarihinde tebliğ edilen dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığından, mahkeme kararının bu gerekçe ile onanması gerektiğinden Dairemiz kararına katılmıyorum.