Danıştay 4. Daire E.2019/8736 K.2022/972

Davacının iddiaları

1, 3, 8 ve 10 seri numaralı Muhasabe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinin kâr dağıtımı tablosunun düzenlenmesine ilişkin hüküm fıkralarının hukuka aykırı olduğu, 213 sayılı VUK 353/6. maddesinde "(Değişik: 25/5/1995 - 4108/8 md.) Bu Kanuna göre belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uymayanlara 250.000.000 (522 Sıra No.lu V.U.K Genel Tebliği ile 1.1.2021'dan itibaren 9.000 TL) lira özel usulsüzlük cezası kesilir." hükmünün yer aldığı,

maddede hangi hallerde özel usulsüzlük cezasının kesileceğinin belirtildiği, ancak sadece bu Kanuna göre "Mali Tablolar"dan bahsedildiği, kurumlar vergisi beyannamesine "Kâr Dağıtım Tablosu"nun eklenmesinden bahsedilmediği, Kanun'da yer almayan bir düzenlemenin 1 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğiyle getirildiği, kâr dağıtımı tablosuna ilişkin tanımda "işletmenin dönem kârının dağıtım biçimini gösteren tablodur" şeklinde ifade edildiği,

bu tanıma göre bir işletme ilgili yılda kâr dağıtmadı ise kâr dağıtım tablosu düzenlememesi ve beyanname ekinde de yer verilmemesi gerektiği, dağıtılmayan kârın tablosunun da olamayacağı, Kanun'un verdiği yetkinin dışına çıkılarak ve ona aykırı olarak Genel Tebliğ ile düzenleme getirilmesinin hukuka aykırı olduğu, 3 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğiyle de bu tablonun düzenlenmesi ve verilmesine kriter olarak "aktif toplamı" ve "net satışlar toplamı"nın kriter olarak getirildiği, sadece bu kriterlerin baz alınmasının da hukuka aykırı olduğu, "kârın dağıtılması" kriterine yer verilmemesinin açıkça hukuka aykırı olduğu,

kaldı ki kâr dağıtım tablosu düzenlememenin usulsüzlük cezası gerektirdiği kabul edilse bile uygulanacak Kanun hükmünün 213 sayılı VUK 352/7. maddesi olması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVALININ SAVUNMASI

1 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nin 26/12/1992, 3 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nin 18/09/1994, 8 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nin 28/04/1998, 10 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nin ise 19/12/2000 tarihlerinde resmi gazetede yayımlandığı dikkate alındığında 60 gün sonra düzenleyici işlemlerin iptaline ilişkin dava açılması gerekirken 19/11/2018 tarihinde bu süre geçirildikten sonra açılan davanın süre aşımı nedeniyle reddi gerektiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Muhasebe Usulünü Seçmekte Serbestlik" başlıklı 175. maddesinde,

''Mükellefler bu kısımda yazılı maksat ve esaslara uymak şartıyla, defterlerini ve muhasebelerini işlerinin bünyesine uygun olarak diledikleri usul ve tarzda tanzim etmekte serbesttirler. Ancak, Hazine ve Maliye Bakanlığı; muhasebe standartları, tek düzen hesap planı ve mali tabloların çıkarılmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bunları mükellef, şirket ve işletme türleri itibariyle uygulatmaya ve buna ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.

Ticaret Kanununun ticari defterler hakkındaki hükümleri mahfuzdur.

Hazine ve Maliye Bakanlığı, muhasebe kayıtlarını bilgisayar programları aracılığıyla izleyen mükellefler ile bu bilgisayar programlarını üreten gerçek ve tüzel kişilerce uyulması gereken kuralları ve bilgisayar programlarının içermesi gereken asgari hususlar ile standartları ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir." düzenlemesi ve "Yetki" başlıklı mükerrer 257. maddesinin 1. fıkrasında, "Hazine ve Maliye Bakanlığı, mükellef ve meslek grupları itibariyle muhasebe usul ve esaslarını tespit etmeye,

bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgeler ile bunlara ilaveten tutulmasını veya düzenlenmesini uygun gördüğü defter ve belgelerin mahiyet, şekil ve ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye, bunlarda değişiklik yapmaya, bedeli karşılığında basıp dağıtmaya veya üçüncü kişilere bastırıp dağıtmaya veya dağıttırmaya, bunların kayıtlarını tutturmaya, bu defter ve belgelere tasdik, muhafaza ve ibraz zorunluluğu getirmeye veya kaldırmaya, bu Kanuna göre tutulacak defter ve düzenlenecek belgelerin tutulması ve düzenlenmesi zorunluluğunu kaldırmaya, yetkilidir." düzenlemeleriyle Hazine ve Maliye Bakanlığına yetki verildiği,

"Özel Usulsüzlükler ve Cezaları" başlıklı 353. maddesinin 6. fıkrasında ise, "Bu Kanuna göre belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uymayanlara özel usulsüzlük cezası kesilir." düzenlemesiyle bu kural ve standartlara uymayanlara yapılacak cezai müeyyide hüküm altına alındığı,

belirtilen Kanun hükümlerinin Bakanlığa verdiği yetki Bakanlık tarafından kullanılarak yayımlanan 1, 3, 8, ve 10 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinde, mükellefler tarafından Kar Dağıtım Tablosu düzenlenmesi hakkında usul ve esasların belirlendiği, davacı tarafından kanunda yer almayan bir yükümlülüğün tebliğ ile getirilmesi iddiasının geçersiz olduğu, 18/09/1994 tarihli ve 22055 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 3 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile ek mali tabloları düzenlemek zorunda olan işletmelerin belirlenmesinde aktif toplamı ve net satışların toplamı ölçütünün getirildiği,

bu Tebliğ uyarınca, aktif toplamı veya net satışları toplamı belirli bir tutarı aşan mükelleflerin ek mali tabloları düzenlemek zorunda oldukları, 28/04/1998 tarihli ve 23326 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 8 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde, ek mali tabloları düzenlemek zorunda olan mükelleflerin 1998 yılından itibaren verecekleri yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerine ek mali tablolardan sadece "Kâr Dağıtım Tablosu"nu eklemelerinin yeterli bulunduğunun belirtildiği,

öte yandan, 19/12/2000 tarihli ve 24265 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 10 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde yer alan parasal hadlerin, takip eden yıllarda Bakanlığımızca ayrıca bir belirleme yapılmadığı takdirde, her yıl bir önceki yıl için Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tespit edilen yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacağı; bu şekilde yapılacak hesaplamada 50 lira ve daha düşük olan tutarlar dikkate alınmayacağı, 50 liradan fazla olan tutarların ise 100 liraya yükseltileceğinin belirtildiği,

buna göre, 2013 yılı aktif toplamı 11.648.700 TL'nin veya net satışları 25.885.600 TL'nin (herhangi birini aşmış olanlar) üzerinde olan mükellefler 2013 yılında verecekleri beyannamelerine Kâr Dağıtım Tablosu (ek mali tablo)'nu eklemek zorunda oldukları ancak, verecekleri kurumlar vergisi beyannamelerine temel mali tablolar yanı sıra ek mali tablolardan sadece kâr dağıtım tablosunun eklenmesinin yeterli olacağı, 26/12/1992 tarihli ve 21447 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine göre beyannameye eklenecek temel mali tabloların,

dipnotları ve ekleri ile birlikte bilanço ve gelir tablosu olduğu, ek mali tabloların ise, satışların maliyeti tablosu, fon akım tabloları, nakit akım tablosu, kâr dağıtım tablosu ve öz kaynaklar değişim tablosu olduğu, mükelleflerin ek mali tabloları da düzenlemek zorunda olduğu bunlardan sadece kâr dağıtım tablosunun beyanname ekine ekleneceği, bu düzenlemelerin mevzuata uygun olduğu ve bu düzenlemelere göre 2013 yılı Kurumlar Vergisi Beyannamesi ekine kâr dağıtım tablosunun eklenmemesi durumunda VUK 353/6 uyarınca ve 442 numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 2013 yılı için belirtilen ceza tutarlarına göre,

mükellef kurum adına 4.300,00-TL özel usulsüzlük cezası kesilmesinin yürürlükteki mevzuat hükümlerine aykırı olmadığı savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Davalı idarenin süre def'i yerinde görülmemiştir. Dava konusu düzenlemelerin, ilgili Kanun maddelerinin Hazine ve Maliye Bakanlığı'na verdiği hak ve yetki kapsamında, kanun uygulamasında izlenilmesi gereken yolu gösterdiği ve üst hukuk normlarına aykırılık teşkil etmediğinden dava konusu düzenlemelerde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.

DANIŞTAY SAVCISI : …

DÜŞÜNCESİ

Davaya konu yapılan 1,3,8 ve 10 Seri Numaralı Muhasebe Uygulama Genel Tebliğleri sırasıyla; 26/12/1992, 18/9/1994, 28/4/1998, 19/12/2000 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

İncelenen dosyadan; 1,3,8 ve 10 Seri Numaralı Muhasebe Uygulama Genel Tebliğlerinin "Kar Dağıtım Tablosu" düzenlenmesine ilişkin kısımlarının iptali istemiyle İstanbul Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının 2018062713ePx0000001 sayılı vergi/ceza ihbarnamesinin tebliği üzerine özel usulsüzlük cezası ile birlikte açılan davada dilekçenin reddi yolunda verilen karar doğrultusunda yenilenen dilekçe ile dava açılmış ise de, ihbarnamenin 1,3,8 ve 10 seri Numaralı Muhasebe Uygulama Genel Tebliğleri uyarınca değil, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353'üncü maddesinin 6'ncı bendi uyarınca düzenlendiği anlaşıldığından, 2577 sayılı Kanunun 7'nci maddesinin 4'üncü fıkrasında öngörülen anlamda bir uygulama işlemi niteliğinde olmadığı sonucuna ulaşılmıştır.

Bu itibarla, ortada 2577 sayılı Kanunun 7'nci maddesinin 4'üncü fıkrasında tanımlanan anlamda uygulama işlemi ile birlikte dava konusu yapılmadığı anlaşılan Tebliğlerin yayımlanmakla ilan edildikleri tarihten itibaren işleyen dava açma süresi dolduktan sonra açılmış olması nedeniyle davanın süre aşımı nedeniyle incelenmesine olanak bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle davanın 2575 sayılı Kanunun 15'inci maddesinin 1'inci fıkrasının (b) işaretli bendi uyarınca süre aşımı nedeniyle reddi gerektiği düşünülmektedir.

Esasa ilişkin;

Uyuşmazlık; 1,3,8 ve 10 Seri Numaralı Muhasebe Uygulama Genel Tebliğlerinin, "Kâr Dağıtımı Tablosu" düzenlenmesine ilişkin kısımlarının iptali istemine ilişkindir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun davaya konu yapılan düzenlemelerin yer aldığı Genel Tebliğlerin yayımlandıkları tarihlerde yürürlükte bulunan mükerrer 257'nci maddesinin 1'inci bendinde, Maliye Bakanlığı mükellef ve meslek grupları itibarıyla muhasebe usul ve esaslarını tespit etmeye.

3'üncü bendinin ikinci fıkrasında, bu Kanunun 149'uncu maddesine göre devamlı bilgi vermek zorunda olanlardan istenilen bilgiler ile beyanname, bildirim, yazı, dilekçe, tutanak, rapor ve diğer belgelerin Kanunda gösterilen usulde verilmesi,

hususlarında standart belirlemeye ve zorunluluk getirmeye ,bu bilgi ve belgelerin aktarımında uyulacak format ve standartlar ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bu zorunluluk veya standartları beyanname, bildirim, yazı, dilekçe, tutanak, rapor ve diğer belgeler veya bilgi ve işlem işlem çeşitleri ,mükellef grupları ve faaliyet konuları itibarıyla ayrı ayrı uygulatmaya ya da belirlemeye;175'inci maddesinde ise muhasebe standartları, tek düzen hesap planı ve mali tabloların çıkarılmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bunları mükellef,

şirket ve işletme türleri itibarıyla uygulatmaya ve buna ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır.

Ülkemizde Tek Düzen Muhasebe Sisteminin uygulanması ile ilgili olarak 26/12/1992 tarih ve mükerrer 21447 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 Seri Numaralı Muhasebe Uygulama Tebliği yürürlüğe konulmuş, daha sonra yayımlanan Muhasebe Uygulama Genel Tebliğleri ile Tek Düzen Muhasebe Sistemine uygun olarak muhasebe kayıtlarında, bilgi ve belge paylaşımında birlik sağlamak amacıyla uygulanması öngörülen usul ve esaslar belirlenmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 175'inci ve mükerrer 257'nci maddeleri ile verilen yetkiye dayanılarak 26/12/1992 tarih ve 21447 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 Seri No'lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliğinde, muhasebenin temel kavramları, muhasebe politikalarının açıklanması, mali tablolar ilkeleri, mali tabloların düzenlenmesi ve sunulması, Tek Düzen Hesap Çerçevesi Hesap Planı ve işleyişi konularında düzenlemeler yapılmış.

1 Sıra Numaralı genel tebliğde yer alan uygulamalara açıklık getirilmesi ve Bakanlığa intikal eden problemlerin çözüme kavuşturulması amacıyla 18/09/1994 tarih ve 22055 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 3 Seri No'lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliği yayımlanmış, Tebliğde, aktif toplamı ve net satış toplamı belli bir tutarı aşan işletmeler için temel mali tablolar yanında ek mali tabloları düzenlemek zorunluluğu getirilmiş.

28/04/1998 tarih ve 23326 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 8 Sıra No'lu Muhasebe Uygulama Genel Tebliği ile ,daha önce yayımlanan Genel Tebliğler ile temel mali tablolar yanında yıllık beyannamelerine "Satışların Maliyeti Tablosu", "Nakit Akım Tablosu" ve "Kâr Dağıtım Tablosu"nu eklemeleri öngörülen mükelleflerin,

1998 yılından itibaren beyannamelerine temel mali tablolar yanında ek mali tablolardan sadece "Kâr Dağıtımı Tablosu" eklemeleri düzenlenmiş,19/12/2000 tarih ve 24265 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 10 Sıra No'lu Muhasebe Genel Tebliği ile de aktif toplamı ve net satışlar toplamı Tebliğde yazılı tutarı aşan mükelleflerin 2001 yılı için verilecek beyannamelerine ek mali tablolardan sadece "Kâr Dağıtım Tablosu"nu ekleyecekleri öngörülmüştür.

Yukarıda değinilen ve "Kâr Dağıtımı Tablosu" düzenlenmesine ilişkin ibarelerinin iptali istenen düzenlemeler ile yeni bir vergi ihdas edilmediği, Maliye Bakanlığınca Yasa ile kendisine verilen yetkiye dayanılarak ,muhasebe standartlarında birlik sağlanması amacıyla birtakım standart, usul ve esasların belirlendiği , belirli koşullarda beyannamelere ek temel mali tablolar yanında ek mali tabloların düzenlenmesi zorunluluğu getirildiği anlaşılmaktadır.

Anayasanın 125'inci maddesinin birinci fıkrasında, idarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolunun açık olduğu kurala bağlanmış iken.

7.5.2010 tarih ve 5982 sayılı Kanunun 11'inci maddesi ile değişik dördüncü fıkrasında, yargı yetkisinin, idarî eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlı olduğu, hiçbir surette yerindelik denetimi şeklinde kullanılamayacağı; yürütme görevinin kanunlarda gösterilen şekil ve esaslara uygun olarak yerine getirilmesini kısıtlayacak, idarî eylem ve işlem niteliğinde veya takdir yetkisini kaldıracak biçimde yargı kararı verilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Maddedeki bu sınırlama, kamu idarelerine tanınan yetki uyarınca yürürlüğe konulan düzenlemelere karşı açılacak davalarda, öncelikle yasada belirlenen sınırların aşılıp aşılmadığının; belirlenen sınırlar dahilinde kullanılan yetkinin de, yine Anayasanın 73'üncü maddesinde ifade edilen ''verginin yasallığı'' ilkesi ile aynı maddenin birinci fıkrasında, "herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre,

vergi ödemekle yükümlüdür" biçiminde ifade edilen "vergilendirmede eşitlik" ilkesine ve 10'uncu maddesinde açıklanan "yasa önünde eşitlik" ilkesine uygunluğu yönünden yargısal denetime tabi tutulmasını öngörmüştür.125'inci madde hükmü ile öngörülen amaç, bu ilkeler dışında ve/veya bu ilkelerle bağdaşmayacak ölçütlerle yapılacak yargısal denetimin, idarenin takdir yetkisinin, hiç veya gereği gibi kullanılamaması gibi Hukuk Devletinde istenmeyen bir sonucun doğmasına neden olunmasının önüne geçilmesidir.

Bu itibarla, idari yargı yerlerinin denetim yetkisinin, kanunların idari makamlara bıraktığı yetkilerin kullanılmasının hukuka uygun olup olmadığının belirlenmesi ile sınırlı olması ve davalı idarece 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 175'inci maddesi ve mükerrer 257'nci maddesi uyarınca beyannamelerin ve beyanname eki belgelere ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili Maliye Bakanlığınca mali tabloların düzenlenmesi ile ilgili olarak hangi usul ve esasların uygulanacağının yargısal denetiminin Anayasanın 125'nci maddesi ile bağdaşmayacağı açıktır.

Öte yandan davaya konu yapılan düzenlemeler ile 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre dağıtımı yapıldığı, dağıtılmış kabul edileceği, dağıtılmış sayılmayacağı ya da vergi istisnası kapsamında bulunup bulunmadığı hallerin kurala bağlandığı kârın vergilendirilmesine dair yeni bir kural getirilmemiş olup, muhasebe standartlarına uygun biçimde tablolaştırılmasına ve bildirimine ilişkin olarak düzenleme yapıldığı anlaşıldığından,düzenlemelerin üst hukuk normlarına aykırı bulunduğundan da söz edilemez.

Diğer taraftan ticari işletmenin zarar beyan etmesi veya dağıtılması gereken bir kazancın oluşmaması durumunda dönem bilançosu ve tüm mali tablolarında buna ilişkin bilgilerin yer alacağı değerlendirildiğinde, kâr dağıtımı yapılmamış olmasının mali tablolarda yer almayacağı da düşünülemez.

Bu itibarla, kâr dağıtımında bulunmayan işletmelerin mali tabloların düzenlenmesine ilişkin kurallar dışında kalacağından söz edilemeyeceğinden aksi yoldaki davacı iddialarına itibar edilemeyeceği sonucuna ulaşılmıştır. Bu nedenle iptali istemine konu yapılan düzenlemelerde hukuka aykırılık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle davanın reddine karar verilmesi gerektiği düşünülmüştür.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

MADDİ OLAY VE HUKUKİ SÜREÇ

1,3,8 ve 10 seri numaralı Muhasabe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinin kâr dağıtımı tablosunun düzenlenmesine ilişkin hüküm fıkralarının iptali istenilmiştir.

İNCELEME VE GEREKÇE

USUL YÖNÜNDEN

Davalı idarenin, davanın süre aşımı yönünden reddi gerektiğine ilişkin itirazı. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava Açma Süresi" başlıklı 7. maddesinin 1. fıkrasında, dava açma süresinin, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştay'da ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu.

4. fıkrasında ise, ilanı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilan tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin, düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri hüküm altına alınmış olup, iptali istenen tebliğin Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinde sıralanan davalar arasında yer aldığı, genel düzenleyici işlem mahiyetinde olduğu ve bu genel işlemin, davacı hakkında tesis edilen bireysel işlemle birlikte yasal dava açma süresi içerisinde dava konusu edildiği anlaşıldığından söz konusu itiraz yerinde görülmemiştir.

ESAS YÖNÜNDEN

213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Muhasebe Usulünü Seçmekte Serbestlik" başlıklı 175. maddesinde,''Mükellefler bu kısımda yazılı maksat ve esaslara uymak şartıyla, defterlerini ve muhasebelerini işlerinin bünyesine uygun olarak diledikleri usul ve tarzda tanzim etmekte serbesttirler.

Ancak, Hazine ve Maliye Bakanlığı; muhasebe standartları, tek düzen hesap planı ve mali tabloların çıkarılmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye, bunları mükellef, şirket ve işletme türleri itibariyle uygulatmaya ve buna ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir. Ticaret Kanununun ticari defterler hakkındaki hükümleri mahfuzdur.

Hazine ve Maliye Bakanlığı, muhasebe kayıtlarını bilgisayar programları aracılığıyla izleyen mükellefler ile bu bilgisayar programlarını üreten gerçek ve tüzel kişilerce uyulması gereken kuralları ve bilgisayar programlarının içermesi gereken asgari hususlar ile standartları ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir." düzenlemesi ve "Yetki" başlıklı mükerrer 257. maddesinin 1. fıkrasında, "Hazine ve Maliye Bakanlığı, mükellef ve meslek grupları itibariyle muhasebe usul ve esaslarını tespit etmeye,

bu Kanuna göre tutulmakta olan defter ve belgeler ile bunlara ilaveten tutulmasını veya düzenlenmesini uygun gördüğü defter ve belgelerin mahiyet, şekil ve ihtiva etmesi zorunlu bilgileri belirlemeye, bunlarda değişiklik yapmaya, bedeli karşılığında basıp dağıtmaya veya üçüncü kişilere bastırıp dağıtmaya veya dağıttırmaya, bunların kayıtlarını tutturmaya, bu defter ve belgelere tasdik, muhafaza ve ibraz zorunluluğu getirmeye veya kaldırmaya, bu Kanuna göre tutulacak defter ve düzenlenecek belgelerin tutulması ve düzenlenmesi zorunluluğunu kaldırmaya yetkilidir." düzenlemeleriyle Hazine ve Maliye Bakanlığına yetki verildiği,

belirtilen Kanun hükümlerinin Bakanlığa verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 1,3,8, ve 10 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinde, mükellefler tarafından Kar Dağıtım Tablosu düzenlenmesi hakkında usul ve esasların belirlendiği, 26/12/1992 tarihli ve 21447 mükerrer sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 1 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğine göre beyannameye eklenecek temel mali tabloların, dipnotları ve ekleri ile birlikte bilanço ve gelir tablosu olduğu, ek mali tabloların ise, satışların maliyeti tablosu, fon akım tabloları, nakit akım tablosu, kâr dağıtım tablosu ve öz kaynaklar değişim tablosu olduğu,

18/09/1994 tarihli ve 22055 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 3 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile ek mali tabloları düzenlemek zorunda olan işletmelerin belirlenmesinde aktif toplamı ve net satışların toplamı ölçütünün getirildiği,

bu Tebliğ uyarınca, aktif toplamı veya net satışları toplamı belirli bir tutarı aşan mükelleflerin ek mali tabloları düzenlemek zorunda oldukları, 28/04/1998 tarihli ve 23326 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 8 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde, ek mali tabloları düzenlemek zorunda olan mükelleflerin 1998 yılından itibaren verecekleri yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerine ek mali tablolardan sadece "Kar Dağıtım Tablosu"nu eklemelerinin yeterli bulunduğunun belirtildiği,

19/12/2000 tarihli ve 24265 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 10 seri numaralı Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde yer alan parasal hadlerin, takip eden yıllarda Bakanlık tarafından ayrıca bir belirleme yapılmadığı takdirde, her yıl bir önceki yıl için Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tespit edilen yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacağı; bu şekilde yapılacak hesaplamada 50 lira ve daha düşük olan tutarlar dikkate alınmayacağı, 50 liradan fazla olan tutarların ise 100 liraya yükseltileceğinin belirtildiği,

buna tebliğlere göre, 2013 yılı için aktif toplamı 14.613.300 TL'nin veya net satışları 32.474.000 TL'nin (herhangi birini aşmış olanlar) üzerinde olan mükellefler 2013 yılında verecekleri kurumlar vergisi beyannamelerine temel mali tablolar yanı sıra ek mali tablolardan sadece Kâr Dağıtım Tablosu (ek mali tablo)'nu eklemek zorunda olacakları hüküm altına alınmıştır.

Dosyadaki bilgi ve belgelerin incelenmesinden; davacı tarafından tebliğ hükümlerine göre belirlenen rakamsal hadleri aşmış olmasına rağmen 2013 yılı için verilen kurumlar vergisi beyannamesi ekinde kâr dağıtım tablosuna yer verilmediği gerekçesiyle özel usulsüzlük cezası kesildiği, özel usulsüzlük cezasının mahkemede dava konusu edildiği, bu cezanın kesilmesine ilişkin Kanun hükümlerinin Bakanlığa verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 1,3,8 ve 10 seri numaralı Muhasabe Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerinin kâr dağıtımı tablosunun düzenlenmesine ilişkin hüküm fıkralarının iptali istenilmiştir.

İdari yargı yerlerinin denetim yetkisinin, kanunların idari makamlara bıraktığı yetkilerin kullanılmasının hukuka uygun olup olmadığının belirlenmesi ile sınırlı olacağı, bu itibarla, söz konusu düzenlemelerin yukarıda belirtilen ilgili Kanun maddelerinin Hazine ve Maliye Bakanlığı'na verdiği hak ve yetki kapsamında uyulması gereken usul ve esasların belirlenmesine ilişkin olarak yapıldığı ve kanundan alınan açık yetkiye dayandığı, öte yandan söz konusu yetkiye istinaden çıkarılan tebliğlerin ilgili düzenlemelerinde yapılan belirlemenin de idarenin takdir yetkisi kapsamında olduğu,

kanunun uygulama alanını sınırlamadığı gibi kanunda belirtilen hukuki durumu açıklamaya yönelik olduğu ve üst hukuk normlarına aykırılık taşımadığı anlaşıldığından iptali istenilen tebliğ düzenlemelerinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.