Danıştay 4. Daire E.2020/3668 K.2022/7803

2- ...

İSTEMİN KONUSU

... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava konusu istem: Davacı adına, tefecilik faaliyetinde bulunduğundan bahisle hakkında düzenlenen sayılı vergi tekniği raporuna göre tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca 2013 yılına ilişkin tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve 2013/01-03,04-06,07-09,10-12 dönemleri vergi ziyaı cezalı geçici vergilerin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesince verilen ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararda; vergi tekniği raporunun dava konusu vergi/ceza ihbarnameleri ile birlikte veya dava açma tarihinden önce müstakil olarak davacıya tebliğ edilmemiş olması sebebiyle davacının dava açma tarihinden önce hangi suç ile isnad edildiğini öğrenme ve bu duruma göre gerek idari çözüm yollarına başvurma hakkının gerekse işbu davada savunma yapma hakkının ihlal edildiği anlaşılmış olup, davacının kendisine ait bilgilerin verilmemesinin 213 sayılı Kanun'un "Vergi Mahremiyeti" başlıklı 5. maddesi kapsamında da değerlendirilemeyeceğinden,

cezalı tarhiyatın asıl dayanağı olan ve davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun dava açma tarihinden önce davacıya tebliğ edilmemesinde ve dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; davacının, 2013 takvim yılında kredi kartı ile çekim yapan şahısların tamamı hakkında kontör satış faturası içerikli %0 kdv'li fatura düzenlendiği, 2013 yılında 28.271.790,68 TL tutarında banka/kredi kartı çekimi yapıldığı, çekim işlemleri hakkında ifadesi alınan 4 şahsın ifadelerinde finansman ihtiyacı için için herhangi bir mal ve hizmet satın almaksızın komisyon karşılığı işlem yapıldığını kabul etmeleri nedeniyle bu şahıslar için gerçekte POS cihazını kullanım amacı dışında kullanarak,

tefecilik yapıldığı ve bu faaliyetten elde edilen faiz gelirinin beyan dışı bırakıldığı hususları yapılan inceleme ile somut bir biçimde ortaya konulmuş bulunduğundan, tefecilik faaliyeti nedeniyle davacı adına yapılan davaya konu vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatının ve geçici vergilere bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının ifadesi alınan kişilerden kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık, kalan kısmına ilişkin ise herhangi bir araştırmanın yapılmadığı, somut bir tespit bulunmadığı anlaşılmakla hukuka uyarlık görülmediği;

uyuşmazlığın geçici vergi asıllarına ilişkin kısmı açısından ise 193 sayılı Yasa'nın mükerrer 120. maddesi uyarınca mahsup dönemi geçen geçici vergi aslı için tarhiyat yapılamayacağı, dava konusu geçici vergi aslında hukuka uyarlık görülmediği sonucuna varılmıştır. Bu nedenle davalı idare istinaf başvurusunun kısmen gerekçeli olarak reddine, kısmen kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI

Davacı tarafından, 2013 yılında yapılan kredi kartı satışları ile ilgili olarak 4 kişinin ifadeleri 2017 yılında başvurulmasının sağlıklı olmadığı, ifade verenlerden birinin baskı altında hazırlanan ifade altına imza atarak ifade veriğini beyan ettiği, güç sahiplerinin mevki ve makamlarını ölçülü ve hakkaniyetli kullanmaları gerektiği, yaptırım uygulanacağı yolundaki söylemlerle ifade alınmasının hukuka da aykırı olduğu, pos cihazlarından çekimi gerçekleştirilen tutarın içerisinden bankaların aldığı komisyon giderinin olduğunun göz ardı edildiği, yapılan işlemlerin hatalı olduğu, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI

Davalı idare tarafından, yapılan bütün işlemlerin hukuka uygun olduğu, kararın aleyhe kısımlarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVACININ SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

DAVALININ SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : ...

DÜŞÜNCESİ

Davacı tarafın temyiz isteminin reddi, davalı tarafın temyiz isteminin kısmen reddi, kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Davacının temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler, dayandığı gerekçeler karşısında kararın redde ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

Davalı idarenin temyiz dilekçesinde; ileri sürülen iddialar kararın geçici vergi aslına ilişkin kısmının bozulmasının sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında: vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu açıklanmıştır. Bunun anlamı; vergilendirme işlemlerinde, vergiyi doğuran olayın dış dünyada görünümünü sağlayan biçimsel işlemlerin değil, bu işlemlerle tevsik edilmeye çalışılan olay ya da ilişkinin gerçek hukuksal niteliğinin esas olmasıdır. Eğer bir olayın görünüşteki biçimi ile gerçek mahiyeti arasında bir uyumsuzluk mevcut ise vergilendirmede, biçimsel görünüşün gerisindeki gerçek mahiyetin öne çıkarılması ve buna göre işlem yapılması anılan yasal düzenlemenin gereğidir.

Yukarıda sözü edilen fıkranın devamında da, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin ispatında, delil serbestisi esası getirilmiş ve iktisadı, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olması öngörülmüştür.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinde, maddede sayılı elde edilen menkul sermaye iratlarının gelir vergisinin konusunu teşkil ettiği belirtilmiş, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 9/2 maddesinde de, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu ortadan kaldırmayacağı kuralına yer verilmiştir.

İhtilaf konusu dönemde yürürlükte bulunan şekliyle, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 28. maddesinin üçüncü fıkrasında da; 2279 sayılı Kanuna göre ikraz işleriyle uğraşanlarla, ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini devamlı olarak yapanların, bu Kanunun uygulanmasında banker sayılacakları hükme bağlanmıştır.

2279 sayılı Kanun, 06/10/1983 gün ve 18183 mükerrer sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 16. maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır.

Anılan Kanun Hükmünde Kararnamenin 1. maddesinde, bu Kanun hükmünde kararnamenin amacının, faizden para kazanmak için ödünç para verme işleriyle uğraşan gerçek ve tüzel kişilerin faaliyetlerinin düzenlenmesi ve denetlenmesi olduğu, 2. maddesinin 1. bendinde, ikrazatçıların bu kanun hükmünde kararname hükümlerine tabi oldukları, 3. maddesinin 1. bendinde, ikrazatçı deyiminin, faizden para kazanmak amacıyla ödünç para verme işleriyle uğraşan ve kendilerine izin belgesi verilen gerçek ve tüzel kişileri, 3. bendinde, tefeci deyiminin, bu kanun hükmünde kararnamenin 11. maddesinde sayılan fiilleri işleyenleri ifade ettiği belirtilmiştir.

Kararnamenin ll. maddesinde ise, 1) Bu Kanun hükmünde kararname uyarınca ikrazatçılık yapmak üzere izin belgesi alınmadan ödünç para verme işleri ile uğraşılması, 2) Bu Kanun hükmünde kararname uyarınca alınan izin belgesi iptal edildiği veya iptal edilmiş sayıldığı halde ödünç para verme işlerine devam edilmesi, 3) Bu Kanun hükmünde kararnamenin diğer hükümlerinin ihlal edilmesinin, tefecilik sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Görüldüğü üzere, gerek ikrazatçılığın, gerekse tefeciliğin tanımında, faizden para kazanmak amacıyla ödünç para verme işleriyle uğraşılması hususu üzerinde durulmuştur. Kısacası, faaliyetin ikrazatçılık veya tefecilik olarak nitelendirilip, elde edilen faizin vergilendirilebilmesi için, öncelikle faiz elde edebilmek amacıyla ödünç para verilmiş olması gerekmektedir.

Öte yandan, günün ekonomik koşulları göz önünde tutulduğunda, aralarında yakın akrabalık veya iş münasebeti bulunmayan kimseler arasında karşılıksız borç para alınıp verilemeyeceği ve bir takvim yılında birkaç kişiye veya bir kişiye birden çok yıllarda borç para verilmesinin ikrazatçılık sayılacağı ve elde edilen faizin vergiye tabi tutulması gerekeceği hususu, Danıştay’ın yerleşik içtihatları haline gelmiştir.

Dava dosyasının incelenmesinden; mobilya, elektrikli ve elektronik ev eşyası perakende ticareti işi ile iştigal eden davacının 2012-2013 takvim yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporuyla; mükellefin işe başlama yoklamasında işyeri adresinin 15 m2 olduğu, sigortalı çalışanı olmadığı, işyerinde demirbaş olarak 1 adet banko, 2 adet masa, 5 adet sandalye, 1 adet çelik kasa, 1 adet lcd tv, 1 adet masaüstü bilgisayar, 1 adet fotokopi makinası, 1 adet su sebili, 2 adet vitrin olduğu, satışa hazır 5.000,00 TL'lik cep telefonu olduğunun tespit edildiği,

mükellefin POS cihazına ilişkin olarak cihazın aldındığı banka nezndine yapılan incelemelerde; cihazdan çekim yapılan kişilerin listesinde binlerce farklı kişinin çekim işlemi olduğu, 2012 yılına ilişkin listede ismi bulunan şahıslardan bir kısmının alınan ifadesinde, çekim işlemlerinin finansman ihtiyacının karşılamak amacıyla yapıldığı, herhangi bir mal alış verişine ilişkin olmayan bu işlemler için %3 komisyon ödediklerini beyan ettikleri, mükellefin 2012 yılında fatura düzenlediği kişilerden herhangi bir çekim işlemi yapılmazken, yapılan çekim işlemlerinin hiçbiri için ise fatura düzenlemediği,

bu suretle mal ve hizmet sattığını faturalandırarak beyan edilen kişi ve kurumların hiçbirinin ismi kredi kartı satışlarında geçmemekte olup, aynı zamanda kredi kartıyla yüksek tutarda çekim yapan şahıslar dahil olmak üzere hiçbiri hakkında mükellef tarafından fatura düzenlenmediği, 2013 yılına ilişkin finansman ihtiyacı için pos cihazından çekim yaptırdığını kabul eden şahıslara ... hazırkart kontrol açıklamalı %0 katma değer vergisi oranlı fatura kesildiği, mükellefin konu ile ilgili olarak; "bu şahısların çoğuna satışımız yok aslında bu satışlarımız 2012 yılında ... , ...

Market, ... Bileşim gibi firmaların müşterileriydi ondan dolayı onların adına faturaları daha sonra kestik" şeklinde beyanda bulunduğu, 2013 yılında pos cihazından yapılan çekimlerinin toplam miktarının %3 oranındaki kısmı komisyon geliri olarak kabul edilmek suretiyle ... tarih, ... ve ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporları uyarınca dava konusu tarhiyatların yapıldığı anlaşılmaktadır.

Davacının, 2012 takvim yılında pos cihazından yapılan çekim işlemlerine ilişkin hiç fatura düzenlememiş olması, 2013 yılında düzenlediği faturaların tamamının KDV oranının %0 olması fakat çekim işlemleri hakkında ifadesi alınan şahısların finansman ihtiyacı için için herhangi bir mal ve hizmet satın almaksızın komisyon karşılığı işlem yapıldığını kabul etmeleri nedeniyle, gerçekte POS cihazını kullanım amacı dışında kullanarak,

tefecilik yapıldığı ve bu faaliyetten elde edilen faiz gelirinin beyan dışı bırakıldığı hususları yapılan inceleme ile somut bir biçimde ortaya konulmuş bulunduğundan, tefecilik faaliyeti nedeniyle davacı adına yapılan davaya konu vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ve gelir geçici vergilere bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmediğinden temyize konu kararın buna ilişkin kısmında isabet bulunmamaktadır.

(X) KARŞI OY

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunun 120/4. maddesinde, yapılan incelemeler sonucunda geçmiş döneme ait geçici verginin %10'unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için resen veya ikmalen geçici verginin tarh olunacağı, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği ancak, gecikme faizi ve geçici vergiye bağlı kesilen cezanın tahsil olunacağı hükme bağlanmıştır.

Olayda, dava konusu ihbarnamelerde geçici vergi miktarı gösterilmiş ise de, geçici verginin aslının aranmayacağının belirtilmesi karşısında vergi miktarının kesilecek vergi ziyaı cezası tutarının belirlenmesine yönelik olduğu anlaşılmaktadır.

Şu halde, aslı aranmayacağı hem kanunun ilgili maddesi gereği olması ve hem de idarece tanzim olunan ihbarnamelerde geçici verginin aslının aranmayacağının açıkça belirtilmesi nedeniyle, kararın geçici vergilerin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının hukuki sonuç doğurmasına imkan bulunmamaktadır.

Bu durumda, ihtilafın "geçici vergi asıllarına ilişkin kısım yönünden incelenmeksizin reddine" karar verilmesi gerekirken, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile aksi yöndeki Vergi Dava Dairesi kararının geçici vergi asıllarının kaldırılması yönündeki hüküm fıkrasının belirtilen gerekçelerle bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyorum.