Danıştay 4. Daire E.2020/5607 K.2022/9350

Dava konusu istem: Davacı şirket adına sahte belge düzenlediği ve kaçak akaryakıt ticareti yaptığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden 2012 yılına ilişkin re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; komisyonu kararında maliyet unsurlarının somut tespitler olmaksızın matrah takdirinde bulunulduğu ve komisyon kararının yeterli incelemeye dayanmadığı sonucuna varıldığından, takdir komisyonu kararına istinaden tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı, kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca bir karar verilmeksizin işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu.

30. maddesinde, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunacağı. 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu.

341. maddesinde, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olduğu.

344. maddesinde, mükellef veya sorumlu tarafından 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin vergi ziyaı suçu olduğu, vergi ziyaı suçu işleyenlere, ziyaa uğrattıkları verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, mükellef veya sorumlu tarafından 359. maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde vergi ziyaı suçu işleyenlere, ziyaa uğrattıkları verginin üç katı tutarında vergi cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinin 1. bendine, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı, 8. bendinde ise takdirin dayanağı ve takdir hakkında açıklamaların takdir komisyonu kararında yer alması gerektiğine belirtilmiş, "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin 'a' fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak.

2. bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş, takdir komisyonlarının yetkilerini belirleyen 75. maddesinde ise, 72. maddenin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonunun 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisini haiz olduğu açığa kavuşturulmuştur.

Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde hakkında … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun hazırlandığı, raporda davacı şirketin 2012 yılında kaçak akaryakıt sektöründe faaliyet gösteren bir firma olduğu ve kaçak akaryakıt organizasyonu içerisinde yer alan firmalara düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmayan sahte faturalar olduğu,

kaçak akaryakıt organizasyonu içerisinde yer alan firmalar dışındaki nihai tüketicilere ve işlerinde akaryakıt kullanan firmalara yapmış olduğu satışların ise gerçek olduğu yönünde yapılan tespitler done alınmak suretiyle 12/12/2017 gününde sevk edildiği takdir komisyonunca 15/10/2108 tarihli kararla belirlenen matrah üzerinden ilgili dönem için üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatının yapıldığı, cezalı tarhiyatın davacı şirket adına düzenlenen ihbarname eki takdir komisyonu kararı ve anılan raporla birlikte 16/11/2018 tarihinde tebliğ edilmesi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

Dava konusu olayda, davacı şirketin de dahil olduğu kaçak akaryakıt organizasyonu içerisinde bulunan firmaların düzenledikleri sahte faturaları, komisyon karşılığı değil, kayıtdışı piyasadan temin ederek satışını gerçekleştirmiş oldukları kaçak akaryakıt nedeniyle kayıt ve beyanlarını uygun hale getirmek için kullandıkları, bu nedenle sahte olduğu tespit edilen faturalar üzerinden ilgili firmalar hakkında komisyon geliri tarhiyatı yapılmadığı anlaşılmaktadır. Vergi Tekniği Raporunda yer alan veriler davacı şirketin gerçekten almakla birlikte sahte faturalarla belgelendirdiği akaryakıtın satışını yapmak suretiyle gelir elde ettiğini açıkça ortaya koymaktadır ki Vergi Mahkemesince de uyuşmazlığa yol açan tarh işleminde, bu yönüyle hukuka aykırılık tespit edilmemiştir.

Düzenlenen Vergi Tekniği Raporunda, davacı şirketin kendi beyanlarından hareketle, akaryakıt satışları için düzenlediği fatura ve yazar kaşa fişi dökümlerine göre nihai tüketicilere yaptığı motorin satışlarının 29.870.148,26 Lt., bayisi bulunduğu Büyük Mükellefler Vergi Dairesi mükellefi … …den yaptığı 1.586.764 Lt. motorin alımının gerçek olduğunun kabulüyle, satışını yaptığı 28.283.384,26 Lt. motorini kaçak olarak aldığı, satışlarının maliyetinin 159.649.086,87 TL olarak beyan edildiği, kayıtlarına yansıttığı sahte olduğu tespit edilen faturaların toplam tutarının KDV hariç 156.949.360,17 TL olduğu, buna göre davacı şirketin 2.699.726,70 TL gerçek maliyetinin bulunduğu hususları somut olarak ortaya konulmuştur.

Takdir komisyonunca bu veriler esas alınarak, kaçak olarak alınan akaryakıtın maliyeti bedeli bilinmese bile, tanım gereği üzerinde vergi yükü olmayacağı gerçeğinden hareketle, kaçak alındığı belirlenen 28.283.384,26 Lt akaryakıtın litre başına 2012 yılı için 1,594 TL ÖTV'yi içermesinin olanaklı olmadığı kabul edilmiş, motorinin beyan edilen alış maliyetinden toplam ÖTV bedeli olan 45.097.856,20 TL'nin düşülmesiyle gerçek alış maliyeti 111.851.503,97 TL olarak hesaplanmıştır. Davacı şirketin ilgili dönem beyanlarının yeniden düzenlenmesi sonucunda ulaşılan 44.626.386,82 TL maliyet bedeline, beyan ettiği 597.805,11 TL kanunen kabul edilmeyen giderin de eklenmesi sonucunda, vergiye esas matrah 45.224.191,93 TL olarak takdir edilmiştir.

Yukarıda özetlenen matrahın bulunuşuna ilişkin işlem, davacı şirketin yazar kasa fişi ve fatura ile belgelendirilmiş olduğu satışlarının, kendi kayıt ve beyanlarına yansıttığı maliyetlerinden, kaçak olarak alındığı tespit edilen motorine ait olduğu hesaplanan ÖTV bedelinin çıkarılması esasına dayanmaktadır.

Petrol ürünleri, alış ve satışına ilişkin piyasa koşulları kamu otoritesinin düzenleme ve denetleme açısından etkin olduğu bir sektördür. Bu nedenle, davacının maliyet kayıtlarına yansıttığı tutarlar esas alınarak, 2012 yılı için ÖTV bedelinin düşülmesi suretiyle kaçak olarak alındığı tespit edilen akaryakıtın maliyet bedelinin belirlenmesi, matrahın takdirinin somut verilere dayalı olduğunu ortaya koymaktadır. Kaldı ki, satışlarının belgeli olması ve kayıtdışı piyasadan bu ürünü daha ucuza temin etmiş olması, kayıtdışılığın rasyonalitesi gereği olduğundan, kendi beyanlarına göre belirlenen maliyetten yalnızca ÖTV'nin düşülmesi suretiyle bulunan matraha dayalı olarak tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmamaktadır.