Danıştay 4. Daire E.2021/5385 K.2023/2511

Dava konusu istem: Davacı adına, düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, yurt dışında mukim firmaya yaptığı hizmet karşılığında elde ettiği gelirin ihracat istisnası kapsamında değerlendirilmesine olanak bulunmadığından bahisle 2016/3,6,9,12 dönemlerine ilişkin resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun’un 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...

Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı kararda; davacının yurt dışında mukim eğitim hizmeti veren firmanın Türkiye'de tanıtımını yaparak öğrenci bulmasına aracılık faaliyetinde bulunduğu ve bu aracılık faaliyeti nedeniyle gelir elde ettiği, Türkiye’de yurt dışındaki müşteri için yapılan hizmetin, müşterinin yurt dışındaki iş, işlem ve faaliyetleri ile ilgili olduğu ve yurt içinde yabancı dil eğitim hizmetinden faydalanıldığına ilişkin dosyada herhangi bir bilgi ve belge olmadığı, bu haliyle hizmetten yurt dışındaki firmanın faydalandığı anlaşıldığından, 60 Seri No'lu KDV Sirküleri hükümleri dayanak gösterilerek,

davacının ihracat istisnasından faydalanmasının mümkün olmadığı kanaatiyle tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; istinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davalı idare tarafından, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu belirtilerek temyiz isteminin kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Davacı vekili tarafından, müvekilinin yurt dışında yabancı dil programları organize eden ve yurt dışında mukim ... Ltd. yararına Türkiye’de tanıtım faaliyetleri yürüttüğü, öğrenciler ile ... Ltd.’nin müvekkil şirketin bağımsız olarak iletişim kurduğu, müvekkil şirket’in öğrencilere değil, doğrudan ... Ltd için tanıtım hizmeti verdiği, 60 Seri No’lu KDV Sirküleri’nde bahsedildiği gibi okullara öğrenci bulması gibi bir durum söz konusu olmadığı, tanıtım faaliyeti dolayısıyla ... Ltd.’ye 5.270.531,33 TL tutarındaki hizmet bedeline ilişkin fatura kestiği, tanıtım hizmetinin KDV Kanunu’nun 11. ve 12. maddeleri uyarınca ihracat istisnası kapsamında olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.

TETKİK HÂKİMİ: …

DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinin (1) numaralı bendinde, Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu; 6. maddesinde ise işlemlerin Türkiye’de yapılmasının; malların teslim anında Türkiye’de bulunmasını, hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği belirtilmiştir.

Aynı Kanunun 11. maddesinin 1-a bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu; 12. maddesinde ise, bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi için, hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurt dışında faydalanılması gerektiği belirtilmiştir.

Bu düzenlemeler ışığında, Türkiye'de yapılan, ancak yurt dışında faydalanılan hizmetlerin KDV'nin konusuna girmekle birlikte Kanunun 12/2. maddesindeki şartları taşımak kaydıyla KDV'den istisna bulunduğu, bir diğer deyişle, Türkiye'deki bir mükellefin, yurt dışındaki kişi/firmalara verdiği katma değer vergisine tabi hizmetlerin, ancak, hizmetten yurt dışında faydalanılması durumunda katma değer vergisinden istisna olduğu anlaşılmaktadır.

Dosyanın ve davacı hakkında düzenlenen 2013 ila 2018 yıllarına havi vergi tekniği raporları ile vergi inceleme raporlarının incelenmesinden, davacının işletme ve diğer idari danışmanlık faaliyetleri ile iştigal ettiği, ilgili yıllarda sadece yurt dışında mukim ... Ltd. şirketine tanıtım hizmeti verdiği, ...

Ltd. şirketinin internet adresinde Türkiye'de bulunan ve yurt dışında yabancı dil eğitimi almak isteyen öğrencilerin davacı şirket ile iletişime geçmeye yönlendirildiği, davacı tarafından inceleme elemanına ibraz edilen tanıtım broşürlerinin son sayfasında kayıt formları bulunduğu, nasıl doldurulacağının detaylı bilgilendirilmesi yapıldığı, kayıt formlarının davacının adresine gönderilmesi gerektiğinin belirtildiği, ek olarak kayıt ücreti, iptal koruma ücreti, program avans ücretinin yatırıldığında dair banka dekontlarının davacıya sunulmasının istenildiği anlaşılmaktadır.

Olayda; davacı tarafından ifa edilen bahse konu eğitim programlarına kayıt işlemlerinin, tanıtım faaliyetini aşar nitelikte öğrenci bulma, kayıt yapma ve kayda konu eğitim hizmetini organize etme faaliyetini de içerdiği anlaşıldığından davacı faaliyetinin 3065 sayılı Kanun'un 11/1-a ve 12/2. maddelerine istinaden ihracat istisnası kapsamında değerlendirilemeyeceği ve dava konusu tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı görüşüyle dairemiz kararına katılmıyorum.