Danıştay 7. Daire E.1993/2867 K.1996/199

İstemin Özeti

1991 yılı işlemleri incelenen yükümlü şirket adına, 1991 yılının Ocak dönemi için salınan kaçakçılık cezalı damga vergisini.

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1.maddesinde bu kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğunun, anılan tablonun I.bölümünde, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağının, söz konusu kanunun 10.maddesinde de, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağının, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas tutulacağının,

belli para teriminin ise kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceğinin hükme bağlandığı, olayda, yükümlü şirket ile bayileri arasında düzenlenen çimento istek formlarının sadece bayiler tarafından imzalandığı, şirket tarafından imzalanmadığı ve yıl içinde bayiler tarafından alınacak çimento miktarlarının yazıldığı görülmekle, karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından meydana gelen hukuki bir işlem tekemmül etmediğinden, damga vergisini doğuran olayın meydana gelmediği,

bu formaların damga vergisine tabi tutulabilmesi için, formlar üzerine yükümlü şirket tarafından da imza konulması icap ettiği, akit haline gelmeyen ve bir hususu ispat veya belli etmek için hukuken kullanılması mümkün olmayan söz konusu istek formlarının nispi damga vergisine tabi tutulmasında yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:....

K:... sayılı kararının; inceleme raporunda da belirtildiği gibi, davacı şirket tarafından bayilere gönderilen mektubun "icap", bayiler tarafından imzalanan formların da "kabul" olduğu, dolayısıyla sözleşmenin meydana geldiği, bu nedenle yapılan tarhiyatın yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yolundadır.

Tetkik Hakimi ...'nın Düşüncesi: 488 Sayılı Damga Vergisi Kanununun 1., 2., 3., 4., 10. ve 24. maddeleri ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 3/B maddesinin ve 818 Sayılı Borçlar Kanununun 1., 2. ve müteakip maddelerinin birlikte değerlendirilmesinden ve dosyadaki belgelerin incelenmesinden; damga vergisinin kağıda bağlı ve kağıt bazında alınan bir vergi olduğu,

vergiyi doğuran olayın, kanuna ekli (I) sayılı tabloda yer alan bir kağıdın bulunması ve bu kağıdın kanunun 1. maddesinde öngörülen şekilde düzenlenmesi halinde ortaya çıkacağı, damga vergisinin kapsamına giren kağıtlar mahiyetinde olması veya bunlarda değişiklik yapması koşuluyla mektup ve şerhlerin de vergilendirmenin konusuna girdiği, verginin mükellefinin kağıtları imzalayan kişiler olduğu ve verginin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu,

belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği, kağıda bağlanan işlemin bedelinin açıkça belirtilmesi halinde, bu tutarın matrah olarak dikkate alınacağı, kağıda bağlanan işlemin bedelinin açık bir şekilde ifade edilmediği, ancak bunun hesaplanmasına ilişkin olarak belli tutarların ifade edildiği hallerde, söz edilen belli meblağın (matrah olarak esas alınacak tutarın) hesaplanmasında bunlardan hareket edilmesi gerektiği, bir sözleşmenin meydana gelebilmesi için, karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanında bulunulmasının gerekli olduğu,

bu irade beyanlarından zaman itibarıyla önce yapılanın "icap", buna karşılık olarak yapılan beyanın da "kabul" olarak tanımlandığı, bir sözleşmenin tamam sayılabilmesi için, tarafların, sözleşmenin esaslı noktaları sayılan hususlarda anlaşmalarının gerekli olduğu,

icabın, sözleşmenin bütün esaslı noktalarını kapsaması ve icaba karşılık olarak verilen "kabul" beyanının icaba uygun olarak sözleşmeyi meydana getirme isteğini kesin olarak ifade etmesi gerektiği, "icap" ve "kabul"ün bazı hallerde ayrı ayrı kağıtlarda bulunabileceği, kabulün ayrı bir kağıtta yer alması halinde, bunun vergiye tabi tutulabilmesi için, sözleşmede bulunması gereken hususları taşıması,

icabın şartsız kabul edilmesi ve sonradan sözleşme yapılacağı yolunda bir hüküm içermemesi gerektiği, icap doğrultusunda iradelerin birleşmesi halinde sözleşmenin meydana geleceği, olayda da, taraflar arasındaki ortak amacın çimento alıp-satmak olduğu, buna göre davacı şirket tarafından imzalanıp kaşelenerek bayilere gönderilen ve ekinde "çimento istek formu" bulunan yazının icap, bayiler tarafından imzalanıp kaşelenerek davacı şirkete gönderilen formların da kabul niteliğinde oldukları ve böylece bu kağıtların belli para ihtiva eden sözleşme niteliği taşıdıkları sonucuna ulaşılmaktadır.

Bu itibarla davacı şirket ile bayileri arasında düzenlenen çimento istek formlarının davacı şirket tarafından imzalanmayıp, sadece bayiler tarafından imzalanması nedeniyle ortada karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından meydana gelen hukuki bir işlemin tekemmül etmediği, dolayısıyla damga vergisini doğuran olayın meydana gelmediği gerekçesiyle tarhiyatı terkin eden mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: İleri sürülen bozma nedenleri, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49.maddesinin 1 numaralı bendinde öngörülen nedenlerden hiçbirisine girmediğinden, temyiz isteğinin reddi ile hukuka ve usul hükümlerine uygun bulunan vergi mahkemesi kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü: Uyuşmazlık, çimento üreten yükümlü şirketin 1991 yılı işlemlerinin damga vergisi yönünden incelenmesi sonucunda, bayilik koşulları ile ilgili olarak bayilerine gönderdiği mektuplar ve bayilerin de buna karşılık olarak imzalayıp yükümlü şirkete gönderdikleri "çimento istek formları" ile mal teslimine ilişkin olarak yaptığı, bağlantıyı gerçekleştiren bu yazıların aslında sözleşme olduğu, bu nedenle söz konusu kağıtların nispi oranda damga vergisine tabi tutulması gerektiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatı terkin eden mahkeme kararının temyizen incelenerek bozulması istemine ilişkindir.

488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinin 1. fıkrasında, anılan kanuna ekli (I) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, söz konusu tablonun 1. bölümünde de, mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerden belli bir parayı ihtiva edenlerin nispi, etmeyenlerin maktu damga vergisine tabi tutulacağı, 2.maddesinde,vergiye tabi kağıtlar mahiyetinde bulunan veya onların yerini alan mektup ve şerhlerle, bu kağıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına, değiştirilmesine, devrine veya bozulmasına ilişkin mektup ve şerhlerin de damga vergisine tabi olduğu,

3. maddesinin 1. fıkrasında, damga vergisi mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu, 4.maddesinin 1. fıkrasında, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, 10. maddesinde, damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, belli para teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği, 24. maddesinde de,

vergiye tabi kağıtların damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenlerin, birden fazla kişi tarafından imza edilen kağıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (B) bölümünde de; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükmü yer almıştır. 818 sayılı Borçlar Kanununun 1., 2. ve müteakip maddelerinde ise; iki taraf arasında karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanında bulunulması halinde sözleşmenin meydana geleceği, tarafların irade beyanlarının açık ya da kapalı olabileceği, sözleşmenin tamamlanması açısından tarafların esaslı noktalarda uyuşmuş olmaları gerektiği, sözleşmelerin şekillerine ilişkin hükümlerin saklı olduğu belirtilmiştir.

Dosyanın incelenmesinde, davacı şirket tarafından 1990 yılının Aralık ayında mevcut bayilerine; ekinde, bayiler tarafından doldurulması istenilen "çimento istek formu" bulunan bir mektup gönderildiği, bu mektupta, 1991 yılında çimento ticareti için bağlantı yapma isteğinde bulunulduğu takdirde, mektup ekinde gönderilen istek formunun doldurularak, 15.1.1991 tarihi çalışma saati bitimine kadar satış şefliğine müracaat edilmesi gerektiği, formun doldurulmaması halinde 1991 yılı için bağlantı isteğinin dikkate alınmayacağı, en az bağlantı miktarının yıllık 3.600 ton olduğu yolundaki hususların yanında, iki ayrı hususun daha belirtildiği,

bayiler tarafından doldurularak davacı şirkete iade edilmek üzere mektup ekinde gönderilen "çimento istek formu"nda da, bayilerce aylar itibarıyla talep edilen çimento miktarlarının, bayilere ait bazı bilgilerin, teslim edilecek çimento cinsinin, teslim şeklinin, satış fiyatının fabrikaca belirleneceğinin, bayilerin fabrika tarafından saptanan usullere aynen uymaları gerektiğinin, bağlantının ne zaman için geçerli olduğunun belirtildiği, formun bunlardan başka bir çok hususu daha içerdiği, 1991 yılına ilişkin olarak 235 adet bayi ile 19.1.1991 tarihine kadar bu şekilde 846.000 ton çimento bağlantısı kurulduğu,

davacı şirket tarafından damga vergisine tabi tutulmayan bu kağıtların, inceleme elemanınca sözleşme olarak nitelendirilmek ve en son bağlantı tarihi olarak saptanan 19.1.1991 tarihi itibarıyla düşük fiyatlı çimento cinsleri için belirlenen peşin satış fiyatı ile talep edilen çimento miktarı esas alınmak suretiyle, bu kağıtların ihtiva ettiği damga vergisine esas "belli para" nın saptandığı ve bu tutarlar üzerinde de nispi olarak kaçakçılık cezalı damga vergisi tarhiyatı yapıldığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda değinilen kanun hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; damga vergisinin kağıda bağlı ve kağıt bazında alınan bir vergi olduğu, vergiyi doğuran olayın, kanuna ekli (I) sayılı tabloda yer alan bir kağıdın bulunması ve bu kağıdın kanunun 1. maddesinde öngörülen şekilde düzenlenmesi halinde ortaya çıkacağı, damga vergisinin kapsamına giren kağıtlar mahiyetinde olması veya bunlarda değişiklik yapması koşuluyla, mektup ve şerhlerin de vergilendirmenin konusuna girdiği,

verginin mükellefinin kağıtları imzalayan kişiler olduğu ve verginin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olduğu, belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği, kağıda bağlanan işlemin bedelinin açıkça belirtilmesi halinde, bu tutarın matrah olarak dikkate alınacağı, kağıda bağlanan işlemin bedelinin açık bir şekilde ifade edilmediği,

ancak bunun hesaplanmasına ilişkin olarak belli tutarların ifade edildiği hallerde, söz edilen belli meblağın (matrah olarak esas alınacak tutarın) hesaplanmasında, bunlardan hareket edilmesi gerektiği, bir sözleşmenin meydana gelebilmesi için, karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanında bulunulmasının gerekli olduğu, bu irade beyanlarından zaman itibarıyla önce yapılanın "icap", buna karşılık olarak yapılan beyanın da "kabul" olarak tanımlandığı, bir sözleşmenin tamam sayılabilmesi için, tarafların, sözleşmenin esaslı noktaları sayılan hususlarda anlaşmalarının gerekli olduğu,

icabın, sözleşmenin bütün esaslı noktalarını kapsaması ve icaba karşılık olarak verilen "kabul" beyanının icaba uygun olarak sözleşmeyi meydana getirme isteğini kesin olarak ifade etmesi gerektiği, "icap" ve "kabul"ün bazı hallerde ayrı ayrı kağıtlarda bulunabileceği, kabulün ayrı bir kağıtta yer alması halinde, bunun vergiye tabi tutulabilmesi için, sözleşmede bulunması gereken hususları taşıması,

icabın şartsız kabul edilmesi ve sonradan sözleşme yapılacağı yolunda bir hüküm içermemesi gerektiği, icap doğrultusunda iradelerin birleşmesi halinde sözleşmenin meydana geleceği, olayda da, taraflar arasındaki ortak amacın çimento alıp-satmak olduğu, buna göre davacı şirket tarafından imzalanıp kaşelenerek bayilere gönderilen ve ekinde "çimento istek formu" bulunan yazının icap, bayiler tarafından imzalanıp kaşelenerek davacı şirkete gönderilen formların da kabul niteliğinde oldukları ve böylece bu kağıtların belli para ihtiva eden sözleşme niteliği taşıdıkları sonucuna ulaşılmaktadır.

Şu hale göre, davacı şirket ile bayileri arasında düzenlenen çimento istek formlarının davacı şirket tarafından imzalanmayıp, sadece bayiler tarafından imzalanması nedeniyle, ortada karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından meydana gelen hukuki bir işlemin tekemmül etmediği, dolayısıyla damga vergisini doğuran olayın meydana gelmediği gerekçesiyle mahkemece tarhiyatın terkin edilmesinde isabet bulunmamaktadır.

Kaçakçılık cezasına gelince; olayda, taraflar arasında düzenlenen ve dosyada bulunan söz konusu belgelerin damga vergisine tabi tutulmaması suretiyle vergi zıyaına sebebiyet verildiği açık ise de, bu belgelerin hukuki niteliğinin tespiti yorumu gerektirdiğinden, olaya kusur cezası uygulanması gerekmekte olup,kaçakçılık cezası uygulanması yerinde değildir.