Danıştay 7. Daire E.1993/2950 K.1994/6081

KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN 37.MADDESİNDE YER ALAN KOŞULLARIN GERÇEKLEŞMESİ KOŞULUYLA, DEVRALINAN ŞİRKETİN DEVİR TARİHİNDEN ÖNCE SATIN ALDIĞI MATRAHA İLİŞKİN OLUP, İNDİRİM KONUSU YAPAMADIĞI KATMA DEĞER VERGİSİNİN, DEVİR ALAN ŞİRKET TARAFINDAN İNDİRİLECEK KATMA DEĞER VERGİSİ OLARAK BEYAN EDİLEBİLECEĞİ HK.<

Davacı şirketin 1990 yılında devraldığı ... Otelcilik ve Turizm A.Ş.'nin devirden önceki dönemlerde iktisap ettiği amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin olup bu şirket tarafından indirilemeyen ve devir bilançosunda yer alan katma değer vergisinin yükümlü şirket tarafından, devir işleminin yapıldığı 1990 yılı Kasım dönemi katma değer vergisi beyannamesinde indirim olarak beyanının kabul edilmemesi suretiyle yapılan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarhiyatını.

Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinde, maddede sayılan şartlar dahilinde vaki olan birleşmelerin devir hükmünde olacağı belirtildikten sonra, söz konusu şartların 3 bent halinde sayıldığı, 3.bendinde, birleşilen kurumun, münfesih kurumun ortaklarına veya sahiplerine devraldığı servet nispetinde hisse vereceği şartının yer aldığı, burada söz konusu edilen servetin, aynı Kanunun 33.maddesinde belirtilen özsermaye olduğu, olayda ise, devralınan şirket ortaklarına servet değerinden hisse verilmesi gerekirken nominal sermaye üzerinden hisse verildiği, bu haliyle de, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinde yer alan şartların gerçekleşmediği,

dolayısıyla, işlemin devir olmayıp, birleşme niteliği taşıdığı, öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 17.maddesinin 4.fıkrasının (c) bendinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinde öngörülen devir işleminin katma değer vergisinden müstesna olduğunun hükme bağlandığı, aynı kanunun 30.maddesinde ise, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş olan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergilerinin indirim konusu yapılamayacağının belirtildiği,

uyuşmazlık konusu tarhiyatın da, yukarıda açıklanan yasal düzenlemelere uymayan devir işleminden kaynaklandığı, devir işleminin, yasaya uygun yapılması halinde, bu işlem nedeniyle, devralınan kıymetler üzerinden katma değer vergisi hesaplanmayacağı, olayda da uygulamanın bu şekilde yapıldığı, ayrıca, devralınan şirketin indirim konusu yapamadığı katma değer vergilerinin, davacı şirket tarafından uyuşmazlık konusu dönemde indirime

konu edildiği hususlarının anlaşıldığı, bu nedenle, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun yukarıda açıklanan 17. ve 30.maddeleri karşısında, devralınan indirime konu katma değer vergilerinin, devralan şirket tarafından indirilemeyeceği sonucuna varıldığı, ancak, tespitlerin davacı kurum beyanları ile kanuni defterlerinden yapılmış olması nedeniyle olaya kusur cezası uygulanması icap ettiği gerekçesiyle vergi aslını onamak, kaçakçılık cezasını ise kusura çevirmek suretiyle değişiklikle onayan ....Vergi Mahkemesinin 24.2.1993 günlü, ... sayılı kararının;

vergi dairesince, tarhiyatın aynen onanması gerektiği, yükümlü tarafından ise, devir işleminin, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesine uygun yapıldığı, devralınan ve devralan şirket ortaklarının aynı kişilerden oluşması nedeniyle, devralınan şirket ortaklarına nominal veya öz sermaye oranında pay verilmesinin sonucu değiştirmeyeceği, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinin 3.fıkrasının, devralınan şirket ortaklarını korumaya yönelik olduğu, olayda ise, böyle bir korumaya gerek bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Uyuşmazlık, ... Otelcilik ve Turizm Anonim Şirketinin davacı kuruma devir işleminin, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinde sayılan şartlara uygun olup olmadığı ve devralınan kurum tarafından devirden önce iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler nedeniyle yüklenilen, ancak indirim konusu yapılamayan katma değer vergisinin, devir tarihinden sonra davacı ... Halı Anonim Şirketince indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edilip edilemeyeceği, diğer bir anlatımla, indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususlarına ilişkin bulunmaktadır.

Vergi Dairesi temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının cezaya ilişkin kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.

Yükümlü kurum temyiz istemine gelince; ... Otelcilik ve Turizm Anonim Şirketinin davacı kuruma devrinin Kurumlar Vergisi Kanununun 37. maddesinde sayılan şartları taşımadığı, dolayısıyla, Katma Değer Vergisi Kanununun 17.maddesinin 4?c bendinde yer alan istisnadan yararlanamayacağından bahisle adı geçen şirket adına yapılan kaçakçılık cezalı tarhiyatın, kaçakçılık cezasının kusura çevirilmesi suretiyle onanması yolundaki ....Vergi Mahkemesinin ... sayılı kararı, Danıştay 7.Dairesinin 1994/6080 sayılı kararı ile, söz konusu devir işleminin, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinde sayılan şartları taşıdığı kabul edilerek bozulmuş bulunduğundan, temyize konu mahkeme kararının bu yöne ilişkin gerekçesi yerinde değildir.

Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü için, devralınan şirkete ait olup indirilemeyen katma değer vergisinin, devralan davacı şirket tarafından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunun açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

3965 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "Vergi İndirimi" başlıklı 29.maddesinin 1.fıkrasında, "Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler." denildikten sonra, (a) bendinde, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği belirtilmiştir.

Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinin 2.bendinde, münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerini, birleşilen (Devralan) kurumun, kül halinde devralacağı ve aynen bilançosuna geçireceği hususu yer almış olup, söz konusu devir şartının yerine getirildiği taraflar arasında ihtilafsızdır. Nitekim, 31.7.1990 tarihi itibarıyla düzenlenen ... A.Ş.'nin devir bilançosundaki değerler, yine aynı tarih itibarıyla düzenlenen ... Halı A.Ş.'nin bilançosuna aynen geçirilmek suretiyle devir işleminin gerçekleştiği, ... A.Ş. nin devir bilançosunda bir aktif kalemi olarak yer alan "indirilecek katma değer vergisi"nin de, ... Halı A.Ş.'nin bilançosuna yine bir aktif kalemi olarak geçirildiği, dosyadaki bilgi ve belgelerin incelenmesinden anlaşılmıştır.

Buna göre; Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesinin yukarıda açıklanan 2.bendindeki "kül halinde devralınacağı" ibaresinin ,devralınan şirketin tüm hak ve borçlarıyla devralana geçeceğini ifade etmesi ve Katma Değer Vergisi Kanununun 29.maddesi ile tanınan indirimin mükellefler yönünden bir "hak" olması karşısında, devralınan şirkete tanınan indirim hakkının, bu şirketi tüm hak ve borçlarıyla devralan davacı kurum tarafından kullanılmasında kanuna aykırı bir yön bulunmamaktadır.

15.8.1991 gün ve 879/17 sayılı kısa vergi inceleme raporunda, Kurumlar Vergisi Kanununun 37.maddesine uygun olarak yapılan devirlerde, Katma Değer Vergisi Kanununun 17.maddesinin 4/c bendinde yer alan istisna hükmünden yararlanılacağı, bu halde ise, aynı Kanunun 30.maddesinin a bendi uyarınca, devralan kuruma intikal eden mallara ilişkin indirilemeyen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı ileri sürülmekte ve mahkemece de bu görüş kabul edilmekte ise de, söz konusu bent hükmü,

katma değer vergisine tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilmemesi gerekirken gösterilmiş bulunan veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergilerinin indirilemeyeceğine ilişkin olup, olayda, Katma Değer Vergisi Kanununun 17. maddesinin 4/c bendinde yer alan istisna kapsamındaki devir işlemi nedeniyle hesaplanarak indirime konu edilen bir katma değer vergisinden söz edilemeyeceği gibi, vergisi indirim konusu yapılan malların,

Katma Değer Vergisi Kanununun 30.maddesinin yukarıda açıklanan (a) bendinde sayılan mallardan olduğu yolunda yapılmış bir tespit de bulunmadığından, anılan bent hükmünün olaya uygulanması mümkünh değildir.