Danıştay 7. Daire E.1993/5453 K.1995/4963

3505 SAYILI YASANIN GEÇİCİ 2.MADDESİNİN YÜRÜRLÜĞE GİRMESİNDEN ÖNCE İHRACAT KREDİSİ ALIP TAAAHHÜDÜNÜ YERİNE GETİRMEYEN YÜKÜMLÜDEN, MUAF TUTULDUĞU VERGİLERİN, OLAYDA KASITLI OLARAK VERGİ ZIYAINA SEBEBİYET VERİLDİĞİNDEN, KAÇAKÇILIK CEZALI OLARAK GERİ ALINMASININ YERİNDE OLDUĞU HK.<

... Bankası A.Ş. ... Şubesinden 13.9.1988 tarihinde alınan ve vadesi 8.9.1989 tarihinde sona eren pref. …nolu döviz kredisiyle ilgili olarak, ihracat taahhüdünün gerçekleştirilmediğinin ilgili banka tarafından bildirilmesi üzerine salınan kaçakçılık cezalı damga vergisinin terkini istemiyle açılan davayı.

3505 sayılı Yasanın geçici 2.maddesiyle, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 108.maddesinden bahisle, 1 Seri Nolu İhracat ve Yatırımlarda Damga Vergisi İstisnası Uygulanması Hakkında Genel Tebliğin III./B Bölümünde, teşvik mevzuatı hükümlerine göre teşvik şartlarına uyulup uyulmadığını izlemekle görevli bankaların (T.C.Merkez Bankası dahil), taahhüt edilen ihracatın gerçekleştirilmemesi veya teşvik şartlarına uyulmadığının tespiti halinde durumu, tespit tarihini izleyen 30 gün içinde ilgili yerden gerekli damga vergisi, harç,

bunlarla ilgili ceza ve gecikme faizinin tahsilini temin maksadıyla ilgili vergi dairesine bildirmek zorunda olduklarının, IV-A.Bölümünde de, ihracattan menedilen kişi ve kuruluşlardan ihracattan men edilmelerine sebep olan ihracat işlemi sebebiyle alınmayan damga vergisi ve harç tutarlarının tamamı, müeyyide tatbiki suretiyle, ilgililerden geri alınacağının belirtildiği,

olayda da, 3.12.1988 tarihinden itibaren üç yıl süreyle ihracat ve ithalattan men edilmesine rağmen, 8.9.1989 tarihinde döviz kredisi alarak başka amaçlarla kullanan ve bankalarca bu olayın tespiti üzerine kredinin, geri ödenmesi hususunda yazılan yazılara rağmen verilen sürede ödemeyen yükümlüden, daha önce istisna nedeniyle alınmayan damga vergisinin anılan kanun ve tebliğ hükümleri uyarınca kaçakçılık cezalı olarak geri istenilmesinin yerinde olduğu,

yükümlü tarafından ihracattan men edilmeleri nedeniyle ihracatın gerçekleştirilemediği ileri sürülerek olaya kaçakçılık cezası uygulanmasının yerinde olmadığı iddia edilmekteysede, krediyi ihracattan men edildiği tarihten dokuz ay sonra kullanarak men kararına aykırı hareket etmesinin, yükümlünün vergi kaçırma kastını gösterdiği sonucuna varıldığı gerekçesiyle reddeden ....Vergi Mahkemesinin ... gün ve ... sayılı kararının; sözü edilen kredinin ihracat yapmak kaydıyla alınıp 13.9.1988 tarihinde imalatçı firmalara mal tedarik etmeleri için avans mukabili dağıtıldığı,

mal siparişleri imalat aşamasındayken 3.12.1988 tarihli ihracattan men kararıyla karşı karşıya bırakıldıklarından taahhüt ettikleri ihracatı gerçekleştiremedikleri, başka firmalar aracılığı ile ihracat yaparak taahhütlerini kapatma taleplerinin kabul edilmediği, kredinin başka amaçlarla kullanıldığına dair herhangi bir tespit yapılmadığı, kararda belirtildiği gibi, krediyi, ihracattan men kararından 9 ay sonra değil 2 ay önce kullandıkları, bu durumda damga vergisi tahakkuku ilk defa dava konusu ihbarnamelerle yapıldığından,

olayda, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesinden veya eksik tahakkukundan, dolayısıyla vergi zıyaından söz edilemeyeceği, krediler 1988 yılının 9.ayında kullanıldığından, 1.1.1989 tarihinde yürürlüğe giren 3505 sayılı Yasanın geçici 2.maddesinin olaya uygulanamayacağı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.

Uyuşmazlık, 3.12.1988 tarihli ihracat (88/27) sayılı Tebliğle üç yıl süreyle ihracat ve ithalattan men edilen yükümlünün, ... Bankası A.Ş. ... Şubesi'nden 13.9.1988 tarihinde aldığı 8.9.1989 vadeli pref. … nolu döviz kredisi karşılığı ihracat taahhüdünü yerine getirememesi üzerine, vergi zıyaına sebebiyet verdiğinden bahisle muaf tutulduğu damga vergisinin 3505 sayılı Yasanın 1.1.1989 tarihinde yürürlüğe giren geçici 2.maddesi hükmü uyarınca kaçakçılık cezalı olarak geri alınması için yapılan cezalı tarhiyata ilişkindir.

Mahkeme kararında yükümlünün, 3.12.1988 tarihinden itibaren üç yıl süreyle ihracat ve ithalattan men edilmesine rağmen, 8.9.1989 tarihinde döviz kredisi alarak kullanadığı belirtilmekteyse de, dosyanın incelenmesinden, kredinin, 13.9.1988 tarihinde alındığı, vadesinin ise 8.9.1989 tarihi olduğu anlaşılmaktadır.

Yükümlü tarafından, dava konusu işleme dayanak oluşturan 3505 sayılı Yasanın geçici 2.maddesinin 1.1.1989 tarihi itibarıyla yürürlüğe girdiği, kredi ise bu tarihten önce alındığından bu madde hükmünün olaya uygulanamayacağı ileri sürülmektedir.

15.4.1988 tarih ve 19776 sayılı mükerrer Resmi Gazetede yayımlanan ve döviz kredisinin alındığı tarihte yürürlükte bulunan, 88/12812 sayılı İhracatı ve Döviz Kazandırıcı Faaliyetleri Teşvik Kararının vergi, resim ve harç istisnasını düzenleyen 11.maddesinde;

"ihracatın ve döviz kazandırıcı diğer faaliyetlerin fininsmanında kullanılmak kaydıyla Merkez Bankası ve bankaların kullandıracağı krediler, (prefinansman ve döviz kredileri dahil), bankaların (Merkez Bankası dahil), sigorta şirketlerinin ve diğer kuruluşların ihracatla ve döviz kazandırıcı diğer faaliyetlerle ilgili olarak yapmış oldukları bütün hizmet ve muameleler dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar, ihracatı teşvik belgesine istinaden yapılacak ithalat,

ihracat karşılığı ödenecek vergi iadeleri ve diğer ödemeler ile ihracatla ilgili diğer işlemler ve bu işlemler sebebiyle düzenlenen kağıtlar banka ve sigeorta muameleleri vergisinden, 488 sayılı Kanunla ihdas edilen damga vergisinden, 492 sayılı Kanun gereğince alınan harçlar ve diğer kanunlarda yer alan vergi, resim ve harçlar ile 80 sayılı Kanuna göre alınan hal rüsumundan istisna edilir." denilmiş, "uygulanacak müeyyideler" başlıklı 19.maddesinin 5.bendinde de bu kararın 11.maddesine istinaden uygulanan istisnalar,

gerçekleştirilmeyen ihracata tekabül eden oranda istisnanın uygulandığı tarih ile tahsilatın yapıldığı tarih arasındaki gecikme de dikkate alınarak 6183 sayılı Kanun esaslarına göre tahsil edilir." hükmüne yer verilmiştir.

Yukarıda sözü edilen 88/12812 sayılı karara dayanılarak Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca çıkarılan ve aynı gün ve sayılı Resmi Gazetede Yayımlanan 88/2 sayılı Tebliğin 47.maddesinin a fıkrasında da, ihracat muameleleri nedeniyle ilgili mercilerce uygulanmış vergi, resim, harç ve fon istisnalarının, gerçekleştirilmeyen ihracata tekabül eden oranda 6183 sayılı Kanun hükümlerince istisnanın uygulandığı tarih ile tahsilatın yapıldığı tarih arasında geçen süre de dikkate alınarak, gecikme zammı ile birlikte geri alınacağı hükme bağlanmıştır.

Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 341.maddesinde, vergi zıyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, 344.maddesinin 9.fıkrasında ise, kasten vergi zıyaına sebeb olunmasının kaçakçılık olduğu hüküm altına alınmıştır.

Olayda, yükümlünün, 3505 sayılı Yasanın yürürlüğe egirdiği 1.1.1989 tarihinden önce, döviz kredisi aldığı, 3.12.1988 tarihinde ihracat ve ithalattan men edilmesine rağmen, aldığı krediyi kullanmaya devam ettiği, vade bitiminde banka tarafından uyarıldığı halde herhangi bir ödemede bulunmadığı anlaşılmaktadır. Bu durumda yükümlünün kasıtlı olarak vergi zıyaına sebebiyet verdiğinin kabulü gerekmekte olup, yapılan cezalı tarhiyatta isabetsizlik bulunmadığından, mahkemece davanın reddine karar verilmesi yerindedir.