Danıştay 7. Daire E.2002/164 K.2003/556

2- Gökpınar Vergi Dairesi Müdürlüğü

İstemin Özeti : 23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 84 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin; " Haklarında SMİYB (Sahte veya Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge) Düzenleme Raporu Bulunan Mükelleflerin Ortakları veya Bu Mükelleflerin Kurdukları veya Ortak Oldukları Şirketlerin İade Talepleri" başlıklı 2.1.3. bölümü ile, davacı Şirketin 2001 takvim yılı Mayıs, Haziran Ağustos ve Eylül dönemleri için, ihracat istisnasından doğan katma değer vergisi iade alacağının tahakkuk ettirilmesi yolundaki talebinin.

Şirket ortaklarından ...'nun, hakkında SMİYB düzenlemek suretiyle haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda vergi tekniği raporu bulunan ...

Dış Ticaret Anonim Şirketinin yönetim kurulu üyesi olması dolayısıyla 84 seri nolu Tebliğin 2.1.3. bölümü hükmü uyarınca dört (4) katı tutarında teminat mektubu karşılığında yerine getirileceğine dair Vergi Dairesi işleminin; bir ortağın sorumluluğundan dolayı diğer ortakların ve şirketin sorumlu tutulmasının "cezaların şahsiliği" ilkesine aykırılık oluşturduğu; ...'nun ...

Dış Ticaret Anonim Şirketindeki yönetim kurulu üyeliğinin 1997 yılının Nisan ayında son bulduğu, sorumluluktan bahsedilmesi durumunda , söz konusu hükmün ancak bu tarihten önceki dönemler için uygulanabileceği; ayrıca dört kat teminat istenmesinin yasal dayanağı bulunmadığı ileri sürülerek, iptali istenilmektedir.

Savunmanın Özeti : Maliye Bakanlığı'nca; dava konusu düzenlemenin , 3065 sayılı Kanunun 32'nci maddesi ile Devlet Harcama Belgeleri Yönetmeliğinin 52'nci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlandığı; teminat istenilmesinin, güvenilirliği zedelenmiş mükelleflere karşı ileriye dönük idari bir önlem olarak değerlendirilmesi gerektiği; tebliğin, vergilendirmenin temel unsurlarını değiştiren hükümler içermediği. Vergi Dairesince; ...

Dış Ticaret Anonim Şirketi hakkında sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı ihracat faturaları düzenlemek suretiyle haksız katma değer vergisi iadesi aldığı yolunda ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu bulunduğu.

İzmir Hasan Tahsin Vergi Dairesi Başkanlığı ile İzmir Ticaret Sicil Memurluğundan alınan yazılardan, ...'nun adı geçen Şirketteki yönetim kurulu üyeliğinin devam ettiği anlaşıldığından tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğu, davanın reddi gerektiği savunulmuştur.

Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirketin ortağı bulunduğu ve Şirket ortaklarından ...'nun yönetim kurulu üyesi olduğu ...

Dış Ticaret Anonim Şirketi hakkında, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı ihracat faturaları düzenlemek suretiyle, alış faturalarında gösterilmesine rağmen, tecil-terkin uygulamasına tabi tutulması dolayısıyla Hazineye intikal etmeyen katma değer vergisini haksız yere aldığı yolunda ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği anlaşılmıştır. Olayda, ... Dış Ticaret Anonim Şirketinin neden olacağı vergi zıyaından, ...

Dış Ticaret Anonim Şirketi arasındaki ilişki dolayısıyla, sorumluluğu söz konusu olabilecek davacı Şirketin, haklarında sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme raporu bulunan mükelleflerin ortakları veya bu mükelleflerin kurdukları veya ortak oldukları şirketlerin iade taleplerinin, dört kat teminat karşılığı yerine getirileceğine dair düzenlemenin iptalini istemede haklı nedenlerinin bulunduğu ileri sürülemeyeceğinden, davanın reddi gerektiği düşünülmüştür.

Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi: Davacı şirket, Mayıs, Haziran, Ağustos ve Eylül 2001 dönemlerinde Katma Değer Vergisi Kanununun ihracat istisnası ile ilgili 11'inci maddesine göre yaptığı mal teslimlerinden doğan KDV iadesini bazı dönemlere ait vergi borçları ile SSK'na olan sigorta prim borçlarına mahsup edilmesi yolundaki talebinin, ancak iade miktarının dört katı tutarında teminat gösterilmesi halinde yerine getirilebileceğine dair Gökpınar Vergi Dairesi Müdürlüğünün 7.12.2001 gün ve 29378 sayılı işlemi ile bu işlemin dayanağı olan 84 seri numaralı katma değer vergisi genel tebliğinin " II.Özel Esaslar" başlıklı 2.1.3.maddesinin iptaline karar verilmesini istemektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 32'nci maddesinde; bu kanunun 11, 13, 14 ve 15'inci maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade edileceği hükme bağlanmış,

178 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 11'inci maddesine göre yürürlüğe konulan Devlet Harcama Belgeleri Yönetmeliğinin 52'nci maddesinin 3'üncü fıkrasında.

Katma Değer Vergisi Kanununa göre yapılacak iadelerde uygulanacak esaslar açıklandıktan sonra, Gelirler Genel Müdürlüğünün teminat karşılığı yapılacak iadelerde 6183 sayılı Kanunun 10'uncu maddesinde sayılan teminat türlerinden herhangi birisini talep etmeye ve mükellef grupları itibariyle teminat miktarını sıfıra kadar indirmeye yetkili olduğu belirtilmiş ve sözü edilen kanun ile yönetmelik hükümlerinin verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan ve 23.11.2001 gün ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 84 numaralı tebliğin,

"haklarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme raporu bulunanlar yönünden iade taleplerinde yapılacak işlem" başlıklı II 2.1.1 maddesiyle; haklarında SMİYB düzenlediği konusunda rapor bulunan mükelleflerin raporun vergi dairesine intikal ettiği tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçlandırılmamış nakden veya mahsuben iade taleplerinin, ancak dört kat teminat karşılığında yerine getirilebileceği ve anılan tebliğin dava konusu II 2.1.3 maddesiyle de,

haklarında SMİYB düzenlediği konusunda rapor bulunan mükelleflerle ilgili olarak sözkonusu tebliğ ile yapılan düzenlemelerin bu mükelleflerin raporun ait olduğu vergilendirme dönemindeki ortakları ve kanuni temsilcileri ile bunların kurdukları veya ortak oldukları şirketler bakımından da geçerli olduğu, ayrıca kooperatifler ve sermaye şirketlerinde bu hükmün bunların kanuni temsilcileri ile sadece SMYB düzenlenmesine neden olan ortakları ve bunların kurdukları veya ortak oldukları şirketleri hakkında uygulanacağı yönünde düzenleme getirilerek uygulamanın kapsamı genişletilmiştir.

Yukarıda yazılı kanun ve yönetmelik hükümleri ile dava konusu genelge hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden.

Maliye Bakanlığı, yasa ve yönetmelik hükümlerinin kendisine verdiği yetki çerçevesinde dava konusu genelgeyi yürürlüğe koymuş, ekonomik hayatta hazine aleyhine gelişen olumsuz şartlar sebebiyle hazinenin karşılaşacağı zararların önlenmesi bakımından iade taleplerinde dört kat teminat isteme uygulamasına, sözkonusu tebliğin II 2.1.3. maddesinde yazılı durumlar da dahil edilmiştir.

Dava konusu genelge hükmü ile getirilen yükseltilmiş teminat isteme uygulaması, esasen hak düşürücü nitelikte olmayıp güvenirliliği kayıba uğramış mükelleflere karşı alınmış idari bir tedbir niteliğini taşımaktadır.Bu haliyle Yasa ve yönetmelik hükümlerine uygun olarak yürürlüğe konulduğu anlaşılan dava konusu genelge hükmünde hukuka aykırılık bulunmamıştır.

Davacı şirketin yönetim kurulu başkanı olan ...'nun, hakkında muhteviyatı itibariyle yanıltıcı ihracat faturaları düzenleyerek katma değer vergilerini haksız yere aldığı konusunda vergi tekniği raporu düzenlenmiş olan ... Giyim Sanayi ve Dış Ticaret Anonim Şirketinin ortağı da olması sebebiyle davacı şirketin katma değer vergisinin bazı dönemlere ait vergiler ile SSK'na olan prim borçlarının mahsubuna ilişkin talebinin anılan genelge hükmüne göre ancak dört kat teminat gösterilmesi halinde yerine getirileceği yolunda tesis edilen davalı Vergi Dairesi işleminde de anılan yasa ve genelge hükümlerine bir aykırılık görülmemiştir.

Davacı şirket hernekadar Yönetim Kurulu Başkanı ...'nun ... Giyim Sanayi ve Dış Ticaret Anonim Şirketinin yönetim kurulu üyeliğinden 1997 yılının Nisan ayında ayrıldığını, dava konusu tebliğin ilgili olduğu dönemlerdeki iade ve mahsup taleplerine uygulanması gerektiğini ileri sürmekte ise de, işleme esas alınan sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura düzenlendiği konusundaki ... gün ve ... sayılı vergi tekniği raporunun adıgeçen yönetim kurulu üyesinin ...

Giyim Sanayi ve Dış Ticaret A.Ş.nde görevli olmadığı dönemleri kapsadığını ileri sürmediğinden bu iddia kabul edilir nitelikte bulunmamakla birlikte, sözüedilen raporda esas alınan vergilendirme dönemlerinin ...'nun ... Giyim Sanayi ve Dış Ticaret A.Ş'nde yönetim kurulu üyesi olduğu dönemleri kapsamadığının ya da ...'nun ilgili dönemde ...

Giyim Sanayi ve Dış Ticaret A.Ş'nin ortağı olmakla birlikte bu şirketin anılan tebliğde belirtilen fatura düzenleme eyleminin sabit olmadığı hususunun davacı şirket tarafından belgelendirilmesi halinde davalı Vergi Dairesince olaya 84 nolu tebliğin dava konusu hükümlerinin uygulanmaması gerekeceği de tabiidir.

Açıklanan nedenlerle davanın reddine karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince, duruşma için belirlenen günde davacı Şirketin temsilcisinin gelmediği; davalı idareleri temsilen ise Hazine Avukatı ...'ın geldiği anlaşılmakla, Danıştay Savcısının katılımıyla duruşma açılarak, Hazine Avukatına usulüne uygun söz verilip dinlenildikten ve Danıştay Savcısının düşüncesi alındıktan sonra, Tetkik Hakiminin açıklamaları da dinlenilerek işin gereği görüşüldü:

Dava, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 32'nci maddesi ile Devlet Harcama Belgeleri Yönetmeliğinin 52'nci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak 23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak 1.12.2001 tarihinde yürürlüğe giren 84 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin; " Haklarında SMİYB (Sahte veya Muhteviyatı İtibarıyla Yanıltıcı Belge) Düzenleme Raporu Bulunan Mükelleflerin Ortakları veya Bu Mükelleflerin Kurdukları veya Ortak Oldukları Şirketlerin İade Talepleri" başlıklı 2.1.3. bölümü ile,

davacı Şirketin 2001 takvim yılı Mayıs, Haziran Ağustos ve Eylül dönemleri için, ihracat istisnasından doğan katma değer vergisi iade alacağının tahakkuk ettirilmesi yolundaki talebinin, 84 seri nolu Tebliğin iptal istemine konu 2.1.3. nolu hükmü uyarınca 4 katı tutarında teminat mektubu karşılığında yerine getirileceğine dair Vergi Dairesi Müdürlüğünün işleminin iptali istemiyle açılmıştır.

3065 sayılı Kanunun 32'nci maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, 23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 84 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde.

3065 sayılı Kanunun 11'inci maddesinin birinci fıkrasının (a), (b) ve (c) bentleri kapsamındaki ihracat istisnası ve ihraç kaydıyla teslimlerden doğan iade taleplerinin yerine getirilmesine ilişkin açıklamalara yer verildikten sonra, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma fiili ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgili olduklarına dair rapor bulunanların iade taleplerinin; raporun vergi dairesine intikal ettiği tarihten sonraki ve bu tarihe kadar henüz sonuçlandırılmamış, nakden veya mahsuben iade taleplerinin dört (4) kat teminat karşılığında;

teminat gösterilmemesi halinde münhasıran vergi inceleme sonucuna göre yerine getirileceği; haklarında rapor bulunan mükelleflerle ilgili olarak bu Tebliğ ile yapılan düzenlemelerin, bu mükelleflerin raporun ait olduğu vergilendirme dönemindeki ortakları ve kanuni temsilcileri ile bunların kurdukları veya ortak oldukları şirketler bakımından da geçerli olduğu; kooperatifler ve sermaye şirketlerinde bu hükmün, bunların kanuni temsilcileri ile sadece sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemesine neden olan ortakları ve bunların kurdukları veya ortak oldukları şirketleri hakkında da uygulanacağı yolunda yapılan düzenleme ile,

sahte fatura kullanılarak haksız vergi iadesi alınması olasılığı sebebiyle, kamu alacağının güvence altına alınması amaçlanmıştır.

Ayrıca; Türk Vergi Sisteminde, ihracat işlemlerinde katma değer vergisinin varış (destinatör) ülkesinde vergilendirilmesi esasının kabulünün sonucu olarak getirilen, ihracat istisnasından ve buna bağlı ihracatta katma değer vergisi iadesinden yararlanan ihracatçıların bu işlemlerinde kullandıkları belgelerin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olması durumunda, bundan doğacak sonuçtan, onlara, Katma Değer Vergisi Kanununun 11'inci maddesi kapsamında ve ihraç edilmek kaydı ile mal teslim eden ve bunun sonucu olarak katma değer vergisi iadesinden yararlanan tedarikçi firmaların da etkilenmesi işin doğası gereğidir.

Bu bakımdan; hakkında, muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı ihracat faturaları düzenlemek suretiyle, alış faturalarında gösterilmesine rağmen, tecil-terkin uygulamasına tabi tutulması dolayısıyla Hazineye intikal etmeyen katma değer vergisini haksız yere aldığı yolunda ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu bulunan ...

Dış Ticaret Anonim Şirketinin ortağı olduğu ve üretmiş olduğu tekstili ihraç edilmek kaydıyla bu şirkete teslim ettiği anlaşılan davacı Şirketin davada ileri sürmüş olduğu iddialar, kendisi yönünden anılan Genel Tebliğ hükmünün iptalini gerektirecek nitelikte değildir.

Dolayısıyla, davacı Şirketin katma değer vergisi iade isteminin, ancak iade alacağının dört katı tutarında teminat gösterilmesi koşuluyla yerine getirilebileceği yolunda tesis edilen dava konusu işlemde de isabetsizlik mevcut değildir.