Danıştay 7. Daire E.2016/2342 K.2020/4786

Dava konusu istem: Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, 2011 yılının Ocak ilâ Mart ve Haziran ilâ Eylül dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ve üç kat kesilen vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunun incelenmesinden; tiner üretiminde kullanılacağı bildirilerek tecil ve terkin hükümlerinden yararlanmak suretiyle davacı tarafından alınan white sprite ürününe ilişkin olarak, normalde ödenmesi gereken özel tüketim vergisi tutarının altında vergi tahakkuk ettirilip ödenmesine karşın, sözü edilen emtianın tecil terkin hükümlerine aykırı olarak sanayi mamülü üretiminde kullanılmadan satıldığı, aynı iş kolunda faaliyet gösteren mükelleflerden sahte fatura temin edildiği ve yine bu mükelleflere sahte fatura düzenlendiği anlaşıldığından,

white sprit eşyasının tecil terkin uygulaması dışındaki amaçlarla tesliminde öngörülen vergi tutarı esas alınmak ve daha önce ödenen vergi mahsup edilmek suretiyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi ile üç kat kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık görülmediği; olayda, özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için gerekli olan belge düzenlenmediği ve bu belgeleri almayanlara ilişkin hukuken geçerli bir tespitte bulunulmadığı,

idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımadığı gerekçesiyle, üç kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri yönünden davanın reddine, özel usulsüzlük cezasının ise iptaline karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı hakkında düzenlenen inceleme raporu uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ

Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın iptale ilişkin hüküm fıkrasının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen kararın iptale ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanu'nun 3. maddesi vergi kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı olup, temel ilkeleri belirlemiştir. Buna göre;

A) 2- vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır. Vergi yükümlüsü veya sorumlusunun Vergi Usul Kanunu'nda belirlenmiş kural ve esaslar çerçevesinde belge düzenlemeleri veya belge almaları zorunludur. Belge düzenine uymanın en önemli sonucu yapılan işlemlerin ispatlanması ve denetlenebilmesidir.

Vergi hukukunun belge (yazılılık) esasına dayanmasından dolayı gerçek ve tüzel kişilerin vergilendirme ile ilgili yapmış oldukları işlemlerle alakalı olarak belge düzenlemeleri ve belge almaları zorunludur. Hazırlanacak olan belge hem maddi içerik açısından hem de şekil açısından kanun hükümlerine uygun olmalıdır. Bu bağlamda belge düzenine şekil ve içerik acısından uyulmaması idari para cezası ile cezalandırılarak kanun hükümlerinin uygulanmaması yaptırıma bağlanmış usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir. Özel usulsüzlük cezasının düzenlediği 213 sayılı Kanun'un 353. maddesi:

"....... verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi" hallerinde özel usulsüzlük cezası kesilebileceği düzenlemiştir. Madde metni açık ve yalın olup yoruma mahal bırakmayacak niteliktedir.

Dava konusu özel usulsüzlük cezasının mahkemece iptal gerekçesi "olayın vuku anında somut olarak tespiti zorunludur" gerekçesi, madde düzenlemesinde aranmamış olup, objektif sorumluluk gereği belge verilmediği alınmadığı veya farklı meblağa yer verilmesinin tespiti ile cezayı gerektiren fiilin varlığı için yeterli olduğu görülmüştür. Keza düzenleme, verilmeme ve alınmama üzerine kurulu olmakla bu şartların varlığını aramak, belgeler tutulmadığı veya gerçeğe aykırı tutulduğu için maddi olarak mümkün olamayacaktır.

Dava dosyasında bulunan vergi inceleme raporunun incelenmesinden, mükellefin satın aldığı solventi amacına uygun kullanmadığı kayıt ve stoklarda bulanan mamulün elden çıkarılmasına ilişkin tutara düzenlemediği tespiti üzerine, yıllık azami ceza haddi üzerinden ceza kesilmekle 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. fıkrasında sayılan fiiller arasında olan fatura düzenlememe somut olarak gerçekleşmiş olup, bu fiilin karşılığı idari para cezası verilecektir. Bu fiil 5237 sayılı Türk Ceza Kanunun'da belirlenen "suç" tipinde olmadığından, suçlar için aranan suç unsurları kabahatler için aranmayacaktır. Bu bağlamda, verilen idari para cezası yasaya uygun olup, kararın iptale yönelik hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyu ile kararın buna ilişkin kısmına katılmıyorum.