Danıştay 7. Daire E.2017/1075 K.2021/2606

Dava Konusu İstem

Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 8424.81.30.10.11, 8424.81.30.10.12, 8424.81.30.10.13 ve 8424.81.30.10.19 gümrük tarife istatistik pozisyonlarında beyan edilen "zirai mücadelede kullanılan sıvı ve toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülvarize etmeye mahsus cihazlar" cinsi eşyaların, 8424.81.30.90.11, 8424.81.30.90.12, 8424.81.30.90.13, 8424.81.30.90.19 pozisyonlarında ve %18 katma değer vergisi oranına tabi olduğundan bahisle yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna ve 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 241. maddesinin 1. fıkrası uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi Kararının Özeti: Bozma kararı üzerine yapılan incelemede, ilgili yıl Gümrük Tarife Cetvelinde ve birer örneği dosyada bulunan katalog ve fotoğraf örneklerinde yapılan incelemede, uyuşmazlık konusu eşyaların 8424.81.30.90.11, 8424.81.30.90.12, 8424.81.30.90.13, 8424.81.30.90.19 pozisyonlarında zirai mücadelede kullanılan sıvı ve toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülverize etmeye mahsus motorlu cihazlar olduğu,

… tarih ve … sayılı Mal ve Hizmetlere uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Bakanlar Kurulu Kararının eki II sayılı listenin, B- Diğer mal ve Hizmetler bölümünün 28. maddesinde; tarıma ve bahçeciliğe ait olan (sıvı ve toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülvarize etmeye mahsus mekanik cihazlar)eşyaların yer aldığı, II sayılı listede yer alan mekanik ürünlerin katma değer vergisi oranının %8 olarak belirlenmesine karşın motorlu cihazların bu düzenlemenin dışında tutulduğunun anlaşıldığı, öte yandan, 4458 sayılı Kanun'un 241. maddesinin 1. fıkrasında;

bu Kanunda ayrı bir ceza tayin edilmiş haller saklı kalmak üzere, bu Kanuna ve bu Kanunda tanınan yetkilere dayanılarak çıkarılan ikincil düzenlemelerle getirilen hükümlere aykırı hareket edenlere söz konusu düzenlemelerde açıkça öngörülmüş olması kaydıyla altmış TL (2011 yılında 65,00 TL) usulsüzlük cezası uygulanacağının hüküm altına alındığı, Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü'nün 2008/21 sıra numaralı Genelgesinde de yükümlünün, katma değer vergisi oranını yanlış beyan etmesi nedeniyle Gümrük Kanunu'nun 241. maddesinin 1. fıkrasında göre işlem yapılacağının belirtildiği, olayda;

katma değer vergisi oranının %8 olarak beyan edilmesi Gümrük Kanunu ile tanınan yetkilere dayanılarak çıkarılan ikincil düzenlemelere aykırı olduğundan, katma değer vergisi ek tahakkuku ile usulsüzlük cezasına yapılan itirazın zımmen reddine dair işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Eşyaların doğru GTİP'te beyan edildiği, uygulanması gereken oranının %8 olması gerektiği, … sayılı Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Kararda Değişiklik Yapılmasına Dair Kararının da bu yönde olduğu, ek tahakkuk ve cezanın haksız ve hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında "8424.81 Tarıma ve bahçeciliğe ait olanlar (sıvı veya toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülverize etmeye mekanik cihazlar)" tarife pozisyonunun aynı fasıl, bölüm, pozisyon ve alt pozisyon numarasında bulunan tüm eşyaları ve dolayısıyla kendisinden sonra gelen 8,10,12 basamaklı alt açılımları da kapsaması karşısında dava konusu ek tahakkuk ve usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığından davanın reddi yolunda verilen kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına tescilli … tarih ve … sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 8424.81.30.10.11, 8424.81.30.10.12, 8424.81.30.10.13 ve 8424.81.30.10.19 gümrük tarife istatistik pozisyonlarında beyan edilen "zirai mücadelede kullanılan sıvı ve toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülvarize etmeye mahsus cihazlar" cinsi eşyanın, 8424.81.30.90.11, 8424.81.30.90.12, 8424.81.30.90.13, 8424.81.30.90.19 pozisyonlarında ve %18 katma değer vergisi oranına tabi olduğundan bahisle yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna ve 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 241. maddesinin 1. fıkrası uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin, gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı. 2. fıkrasında, eşya ticaretine ilişkin özel hükümlerle belirlenmiş diğer önlemlerin, gerektiği takdirde, söz konusu eşyanın tarife pozisyonuna göre uygulanacağı.

3. fıkrasında, Gümrük Tarifesinin: Bakanlar Kurulunca kabul edilen Türk Gümrük Tarife Cetvelini, tamamen veya kısmen Türk Gümrük Tarife Cetveline dayanan veya bu cetvele alt açılımlar ekleyen ve eşya ticaretine ilişkin tarife önlemlerinin uygulanması için tespit edilen diğer cetvelleri, Türk Gümrük Tarifesinin kapsadığı eşyaya uygulanacak;

gümrük vergi oranlarını, tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini kapsadığını, 7. fıkrasında, Gümrük Tarife Cetveli, izahnamesi ve eşya fihristinin, Müsteşarlıkça hazırlanarak Resmi Gazetede yayımlanacağı, bu şekilde yayımlanan metinlerin idari ve kazai uygulamalarda esas tutulacağı hükümlerine yer verilmiştir.

Anılan Kanun'un 241. maddesinin 1. fıkrasında; bu Kanunda ayrı bir ceza tayin edilmiş haller saklı kalmak üzere, bu Kanuna ve bu Kanunda tanınan yetkilere dayanılarak çıkarılan ikincil düzenlemelerle getirilen hükümlere aykırı hareket edenlere söz konusu düzenlemelerde açıkça öngörülmüş olması kaydıyla altmış TL (2011 yılında 65,00 TL) usulsüzlük cezası uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

Gümrük Yönetmeliğinin "Gümrük Tarifesi ve Eşyanın Tarife Pozisyonlarına Ayrılması" başlıklı Kısmın 32. maddesinin 1. fıkrasında; a) Bölüm: Türk Gümrük Tarife Cetvelinde birbirine benzeyen aynı nitelikteki veya çoğunlukla aynı hammaddeden yapılan eşyayı içine alacak şekilde oluşturulan grupları, d) Fasıl: Bölümlerden daha alt düzeyde ve bölümlere nazaran daha çok birbirine benzeyen aynı nitelikteki eşyayı içine alan ve altı basamaklı Armonize Sistem Kodunun ilk iki rakamını, g) Gümrük tarife istatistik pozisyonu: Türk Gümrük Tarife Cetvelinde, oniki rakamdan oluşan pozisyonu,

ı) Tarife alt pozisyonu: Türk Gümrük Tarife Cetvelinde pozisyon numarasını izleyen iki rakam ile birlikte altılı rakamlarla ifade edilen grupları, k) Tarife pozisyonu: Türk Gümrük Tarife Cetvelinde fasıla ilişkin ilk iki rakamdan sonra gelen iki rakamla birlikte dörtlü rakamlarla ifade edilen grupları, n) Türk Gümrük Tarife Cetveli: Eşyanın cins ve niteliklerine göre sistematik bir şekilde numaralandırılarak sınıflandırıldığı ve 474 sayılı Gümrük Giriş Tarife Cetveli Hakkında Kanunda yer alan gümrük vergisi oranlarının gösterildiği Bakanlar Kurulunca kabul edilen cetvel olarak tanımlanmıştır.

Öte yandan, 13/09/2008 tarih ve 26996 sayılı (Mükerrer) Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 1 Seri No'lu Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi)'nin Tanımlar başlıklı 5. maddesinin 1. fıkrasında; bu tebliğin uygulanmasında a) Türk Gümrük Tarife Cetveli: Bakanlar Kurulunca kabul edilen İstatistik Pozisyonlarına Bölünmüş Türk Gümrük Tarife Cetvelini, b) Bölüm: Birbirine benzeyen aynı nitelikteki eşyayı veya çoğunlukla aynı hammaddeden eşyayı içine alacak şekilde oluşturulan fasılları içeren grupları, c) Fasıl: Bölümlere göre daha alt düzeyde ve birbirine daha çok benzeyen aynı nitelikte eşyayı içine alan,

altı basamaklı rakamdan oluşan Armonize Sistem Kodunun ilk iki rakamıyla ifade edilen kısımları, e) Tarife Pozisyonu: Türk Gümrük Tarife Cetvelinde fasıla ilişkin ilk iki rakamdan sonra gelen iki rakamla birlikte dörtlü rakamlarla ifade edilen sayı gruplarını, f) Alt Pozisyon: Pozisyon numarasından sonra gelmek üzere iki rakamın eklenmesiyle ve kendinden önce gelen dört rakamla birlikte oluşan altı basamaklı sayı gruplarını ifade edeceği belirtilmiştir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinin 2. fıkrasında, her türlü mal ve hizmet ithalatının katma değer vergisine tabi olduğu; "Oran" başlıklı 28. maddesinde, katma değer vergisi oranının, vergiye tabi her bir işlem için %10 olduğu, Bakanlar Kurulu'nun bu oranı, dört katına kadar artırmaya, %1'e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkili bulunduğu belirtilmiştir.

Anılan Kanun'un 28. maddesinde verilen yetkiye dayanılarak hazırlanan ve olay tarihinde yürürlükte bulunan, Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararına ekli Kararın katma değer vergisi oranlarına ilişkin 1. maddesinde, ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için vergi oranının % 18 olduğu belirtilmiş; ekli (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için vergi oranının % 8 olduğu düzenlendikten sonra,

anılan Karara ekli (II) sayılı listenin "B) Diğer Mal ve Hizmetler" bölümünün 25. sırası 2008/13234 sayılı Bakanlar kurulu Kararı ile değiştirilerek, bölümün sonuna eklenen 28. sırada. "8424.81 Tarıma ve bahçeciliğe ait olanlar (sıvı veya toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülverize etmeye mekanik cihazlar)" pozisyonlarında yer alan eşyaların teslimi açıklamasına yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden; bir ürünün tarife sınıflandırmasındaki yerini belirleyen 12 basamaklı koduna Gümrük Tarife İstatistik Numarası (GTİP) adı verilerek basamakları itibarıyla -- (2 basamak) Fasıl Numarası, --.-- (4 basamak) Pozisyon Numarası, ----.-- (6 basamak) Alt Pozisyon Numarası (Armonize Sistem Nomanklatür Kodu), ----.--.-- (8 basamak) Avrupa Birliği Kombine Nomanklatür Kodu, ----.--.--.-- (10 basamak) Milli Alt Açılım Kodu, ----.--.--.--.-- (12 basamak) İstatistiki Açılım adı verilmektedir.

İlk 6 rakam Dünya Gümrük Örgütüne üye ülkelerce kullanılan Armonize Sistem Nomanklatör kodunu, 7-8. rakamları Avrupa Birliği ülkeleri tarafından kullanılan Kombine Nomanklatör kodunu, 9-10. rakamları farklı vergi uygulamalarımız nedeniyle açılan pozisyonları gösteren kodları, 11-12. rakamlar ise istatistik kodlarını göstermek için kullanılmaktadır.

Türk Gümrük Tarife Cetvelinde, dış ticarete konu eşya, birbirine benzeyen aynı nitelikteki veya çoğunlukla aynı hammaddeden yapılan eşyayı oluşturulan grupları içine alan bölümlere, bölümler daha alt düzeyde ve birbirine daha çok benzeyen aynı nitelikte eşyayı içine alan fasıllara, fasıllar da birbirine bağlı pozisyonlara ve alt pozisyonlara ayrılarak sistematik olarak sınıflandırmıştır. Buna göre her eşyanın özelden genele doğru dahil olduğu bir alt pozisyon, pozisyon, fasıl, ve bölüm bulunmaktadır. Bir başka anlatımla, 2 basamaklı sayı ile gösterilen fasıl numarası 4 basamaklı pozisyon numarasını, pozisyon numarası da 6 basamaklı alt pozisyon numarasını ve diğer 8 ,10, 12 basamaklı alt açılımları kapsar şekilde tarife cetveli oluşturulmuştur.

Diğer yandan, anılan Kanunun 15. maddesinin 7. fıkrasında, Gümrük Tarife Cetveli, izahnamesi ve eşya fihristinin idari ve kazai uygulamalarda esas tutulacağı hükmüne yer verilmiştir.

Her ne kadar, Mahkemece beyannameye konu eşyanın, 2007/13033 sayılı Mal ve Hizmetlere uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Bakanlar Kurulu Kararının eki II sayılı listenin, B- Diğer mal ve Hizmetler bölümünün 28. maddesinde katma değer vergisi oranı %8 olarak belirlenen tarıma ve bahçeciliğe ait olan (sıvı ve toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülvarize etmeye mahsus mekanik cihazlar)eşyaların dışında tutulduğu dolayısıyla motorlu olanların %18 katma değer vergisi oranına tabi olması gerektiği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiş ise de;

anılan Bakanlar Kurulu Kararında "8424.81 Tarıma ve bahçeciliğe ait olanlar (sıvı veya toz halindeki maddeleri püskürtmeye, dağıtmaya veya pülverize etmeye mekanik cihazlar)" tarife pozisyonunun aynı fasıl, bölüm, pozisyon ve alt pozisyon numarasında bulunan tüm eşyaları ve dolayısıyla kendisinden sonra gelen 8,10,12 basamaklı alt açılımları da kapsaması karşısında, belirtilen husus gözetilmeksizin davanın reddi yolunda verilen kararda isabet görülmemiştir.

Ayrıca tahakkuk hakkında yapılacak değerlendirme neticesinde ulaşılan sonucun 4458 sayılı Kanun'un 241. maddesinin 1. fıkrası gereğince karara bağlanan usulsüzlük cezasını da etkileyecek olması nedeniyle Mahkemece bozma üzerine verilecek kararda bu hususun da gözetileceği tabiidir.