Danıştay 7. Daire E.2018/1278 K.2022/588

Dava konusu istem: Madeni yağ ve müstahzarları imalatı ile alım satımı faaliyetinde bulunan davacının hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda üretilen malların 27.10 pozisyonunda beyan edilmesi gerekirken 34.12 pozisyonunda beyan edildiği, bu suretle özel tüketim vergisi kaybına sebebiyet verildiğinin belirlendiğinden bahisle, 2014 yılının Mayıs ayının 2. dönemi için re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile tekerrür hükümleri de uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ….

Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, üretilen mamülün aromatik sanayi yağı olduğu, üretime ilişkin baz yağı ve katık miktarına ilişkin yapılan tespitte katık oranının %31, imalatta katık olarak kullanılan oleik asit oranının %1, magnum corresion oranının ise %30 olduğu, katık maddesi olan magnum corresion alımının yapıldığı firma hakkında düzenlenen raporlarda üretilen ürünün 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı liste dışında bir ürün olamayacağı, 27.10 pozisyonunda sınıflandırılması gerektiği kanaatine varıldığı,

dolayısıyla davacı tarafından üretilen ürünün (I) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan bir mamül olduğundan bahisle yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı; tekerrür yönünden yapılan incelemede, tekerrüre dayanak alınan 2010 yılının Aralık dönemine ilişkin vergi ziyaı cezasının 2014 yılında kesinleştiği, bu cezanın ancak 2014 yılından itibaren tekerrüre esas alınabileceği, davaya konu 2014 yılına ait ceza için uygulanan tekerrürde hukuka uyarlık bulunmadığı;

özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen Yasa hükmünde belirtilen unsurlar uyuşmazlık konusu olayda bir arada gerçekleşmemiş bulunduğundan, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım yada kıyas yolu ile ceza tayinine olanak tanımadığından,

davacı adına 213 sayılı Yasanın 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında da yasal isabet görülmediği gerekçesiyle, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmının ve özel usulsüzlük cezasının iptaline, bir kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflar tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Kesilen özel usulsüzlük cezasında ve tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir. DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın temyize konu hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesi vergi kanunlarının uygulanması ve ispat başlıklı olup, temel ilkeleri belirlemiştir. Buna göre, A)2-;vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder.lafızn açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözününde tutularak uygulanır.

Vergi yükümlüsü veya sorumlusunun Vergi Usul Kanunu’nda belirlenmiş kural ve esaslar çerçevesinde belge düzenlemeleri veya belge almaları zorunludur. Belge düzenine uymanın en önemli sonucu yapılan işlemlerin ispatlanması ve denetlenebilmesidir.

Vergi hukukunun belge (yazılılık) esasına dayanmasından dolayı gerçek ve tüzel kişilerin vergilendirme ile ilgili yapmış oldukları işlemlerle alakalı olarak belge düzenlemeleri ve belge alma zorunluluğu getirilmiştir. Hazırlanacak olan belge hem maddi içerik açısından hem de şekil açısından kanun hükümlerine uygun olmalıdır. Bu bağlamda belge düzenine şekil ve içerek açısından uyulmaması idari para cezası ile cezalandırılarak kanun hükümlerinin uygulanmaması yaptırıma bağlanarak usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları düzenlenmiştir.

Özel usulsüzlük cezasının düzenlendiği anılan Kanun'un 353. maddesi:

.....verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi, alınmaması, düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi.... hallerinde özel usulsuzlük cezası verileceğini düzenlemiştir. Madde metni açık ve yalın olup yoruma mahal bırakmayacak niteliktedir. Maddede belirtilen şartların varlığı objektif sorumluluk gereği, belge verilmediği, alınmadığı veya farklı meblağa yer verilmesinin tesbiti ile cezayı gerektiren fiilin varlığı için yeterli olduğu kabul edilmiştir.

Dava dosyasında bulunan vergi inceleme raporunda davacının 2014 yılında düzenlemiş olduğu faturaların bir kısmında hiç özel tüketim vergisi hesaplamadığı tesbiti somut olarak yapılmıştır.

Kanunun düzenlemesinde yer verilen “düzenlenen belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağa ver verildiği” faturada bulunması zorunlu olan vergi miktarlarına yer verilmeyerek vergi tahsilatlarının yapılmasının engellendiği 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 15. maddesinin 1. fıkrası uyarınca "mükelleflerin özel tüketim vergisini satış belgelerinde ayrıca göstermeye mecbur oldukları" düzenlemesi karşısında, belge düzeninden beklenen maksadın gerçekleşmediği açık olmakla,

temyiz istemine konu kararın 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin (1.) fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararının bu kısmına katılmıyorum.