Danıştay 7. Daire E.2019/5157 K.2020/3428

Av. …

KARŞI TARAF (DAVALI) : … Bakanlığı … Başkanlığı …

VEKİLİ

Av. … - Aynı adreste

İSTEMİN KONUSU

… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E: … , K: …. sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ

Dava Konusu İstem: Davacı şirket tarafından, sesli mesaj hizmeti ihracatı nedeniyle 2010 yılında yüklenilen özel iletişim vergilerinin iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet yoluyla yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarın 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre hesaplanacak gecikme faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:. Vergi Mahkemesinin … gün ve E: … , K: … sayılı kararıyla.

6802 sayılı Gider Vergisi Kanunu'nun 39. maddesinin 1, 2, 4, 5. fıkraları ile 5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu'nun 3. maddesine yer verilerek, özel iletişim vergisinin konusunu 406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanunu uyarınca Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuyla görev veya imtiyaz sözleşmesi imzalamak suretiyle veya 5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu uyarınca bu Kuruma bildirim yapılması veya bu Kurumca kullanım hakkı verilmesi yoluyla yetkilendirilen veya yetkilendirilmiş sayılan işletmecilerce sunulan hizmetlerin oluşturduğu;

verginin mükellefinin ise, elektronik haberleşme hizmetlerini sunan işletmeciler olduğu sonucuna ulaşıldığı, olayda, muhtelif firmalardan satın aldığı telefon hattı, kontör ve konuşma dakikalarını yurt dışındaki firmalara sesli mesaj bedeli olarak faturalandırarak satan davacı şirketin, 6802 sayılı Kanun'un 39. maddesinin 1. fıkrasında sayılan ve Elektronik Haberleşme Kanunu'nda tanımı yapılan işletmeci statüsünde olmadığı ve elektronik haberleşme hizmeti sunmadığı,

yurt dışında bulunan müşterilerine cansız-toplu-sesli mesaj gönderilmesi faaliyetini ifa ederken yurt içindeki telefon operatörlerinden yaptığı alımlar dolayısıyla özel iletişim vergisi adı altında yüklendiği tutarların işin maliyetini oluşturan giderlerden olduğu,

dolayısıyla davacının yurt dışında yaptığı faaliyet nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisini iade almış olmasının, işlemin maliyet unsurlarından biri olan özel iletişim vergisini de iade alabileceği sonucunu doğurmayacağı, mükellefi olmadığı özel iletişim vergisinin iade edilmemesine ilişkin işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI

Davacı tarafından yürütülen hizmetin cansız-toplu-sesli mesaj hizmeti olduğu, yurt içindeki telefon operatörlerinden satın alınmak suretiyle katma değer vergisi ile özel iletişim vergisi ödenen telefon hattı, kontör ve konuşma dakikaları ile yurt dışındaki müşterilere ses ihracatı yapıldığı, hizmetin özellik arz etmesi sebebiyle yüklenilen vergilerin yurt dışındaki müşterilerden tahsil edilemediği, hizmetin tam istisna kapsamında olması sebebiyle katma değer vergisi iade taleplerinin kabul edildiği, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi ve 32. maddesi uyarınca tam istisna kapsamındaki teslim faaliyeti nedeniyle yüklenilen özel iletişim vergilerinin de iade edilmesi gerektiği ileri sürülmekte ve duruşma yapılması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI

Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ : Davacı şirket tarafından, sesli mesaj hizmeti ihracatı nedeniyle 2010 yılında yüklenilen özel iletişim vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarların 6183 Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre hesaplanacak gecikme faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılan davada, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 02/07/2012 tarih ve E:2009/1; K:2012/2 sayılı kararı uyarınca işin esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, istemin özeti bölümünde yazılı olan gerekçeyle davanın reddi yolundaki bölge idare mahkemesi vergi dava dairesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, duruşma yapılmasına gerek görülmeyerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı şirket tarafından, sesli mesaj hizmeti ihracatı nedeniyle 2010 yılında yüklenilen özel iletişim vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurusunun reddine ilişkin işlemin iptali ve ödenen tutarların 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre hesaplanacak gecikme faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davada yurt içindeki telefon operatörlerinden yaptığı alımlar dolayısıyla özel iletişim vergisi adı altında yüklendiği tutarların işin maliyetini oluşturan giderlerden olduğu,

dolayısıyla davacının yurt dışında yaptığı faaliyet nedeniyle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisini iade almış olmasının, işlemin maliyet unsurlarından biri olan özel iletişim vergisini de iade alabileceği sonucunu doğurmayacağı, mükellefi olmadığı özel iletişim vergisinin iade edilmemesine ilişkin işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle reddeden mahkeme kararına yapılan istinaf başvurusu bölge idare mahkemesi vergi dava dairesince reddedilmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT

2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 40. maddesinde, İçtihatları Birleştirme Kurulunun içtihatların birleştirilmesi veya değiştirilmesi hakkındaki kararlarının gönderildikleri tarihten itibaren bir ay içerisinde Resmi Gazete'de yayımlanacağı, bu kararlara, Danıştay daire ve kurulları ile îdari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 26/02/2013 tarih ve 28571 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 02/07/2012 tarih ve E:2009/1, K:2012/2 sayılı kararında; içtihat aykırılığına neden olan kararlara konu olan davalarda uyuşmazlığın esasını, işin yüklenicisi olan davacıların, ihale kararları ve diğer düzenlenen belgeler üzerinden hesaplanan ve ihale makamınca şirketlerin alacağından kesinti yapmak suretiyle ödenen damga vergisine karşı, vergi mükellefi veya sorumlusu olup olmadıklarına bakılmaksızın, vergi mahkemelerinde dava açma ehliyetlerinin bulunup bulunmadığı hususunun oluşturduğu;

vergi mahkemelerinin genel bütçeye, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere ait vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezaları ile tarifelere ilişkin davaları çözümleyeceği yönündeki 2576 sayılı Kanun'un 6. maddesinde yer alan hükme göre; vergiyi doğuran olay, mükellefiyet, muafiyet, istisna gibi tümüyle vergi hukukuna ilişkin konularda açılacak davaların vergi mahkemelerinde görülmesi gerektiği; vergi hukukundan doğan uyuşmazlıkların çözümünün, öncelikle 2577 sayılı Kanun'da belirtilen usuller ve bu Kanun hükümleri saklı kalmak üzere de 213 sayılı Kanun'da yer alan usullere tabi olduğu,

dolayısıyla 213 sayılı Kanun'un 377. maddesinde mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemelerinde dava açabileceklerinin belirtilmiş olması, mükellef ya da sorumlu olmayan, fakat vergilendirmeyle ilgili bir idari işlem nedeniyle hak veya menfaatinin ihlal edildiğini iddia eden ilgililerin, 2577 sayılı Kanun'un 2. maddesine göre iptal veya tam yargı davası açmalarına engel oluşturmadığı; içtihadın birleştirilmesine konu kararlara ilişkin maddi olaylarda;

ihale kararlarına ilişkin damga vergilerinin, ihaleyi kazanan yüklenicilerin hak edişlerinden kesilip, vergi dairesine yatırıldığı, böylece yüklenicilerin aldıkları hak edişlerde damga vergisi kadar azalmanın meydana geldiği, damga vergileri hak edişlerinden kesilen yüklenicilerin, söz konusu ihale kararlarının damga vergisine tabi olmayıp, muafiyet kapsamında sayılması gerektiğini iddia ederek, ortaya çıktığını öne sürdükleri hak ihlallerinin giderilmesi, vergi dairelerine yatırılan damga vergisi tutarlarının iadesi istemiyle dava açtıkları;

açılmış olan bu davalarda uyuşmazlıkların, 488 sayılı Kanun'a uygun bir vergilendirme olup olmadığına ilişkin olduğu; bu hukuki sorunlardan kaynaklanan uyuşmazlıkların görüm ve çözümünün de, vergi hukukundan doğan uyuşmazlıkları görüp çözmekle görevli vergi yargısının görev alanına girdiği; öte yandan; yüklenicilerin ihale makamları aleyhine adli yargıda hak edişlerindeki azalma nedeniyle dava açmaları mümkün olmakla birlikte;

sebepsiz zenginleşmeyle ilgili olarak açılacak bu davalarda, vergi idarelerinin damga vergisi tahsilat işlemlerinin denetiminin yapılamayacağı, vergi dairesinin hasım olmayacağı ve davalarda vergi dairesi aleyhine hüküm kurulamayacağının açık bulunduğu; dolayısıyla adli yargıda ihale makamları aleyhine dava açılabileceğinden bahisle vergi dairelerinin vergi tahsilat işlemlerinin yargısal denetiminden kaçınılmasının, hak arama özgürlüğü ve idari işlemlerin, Anayasa'da sayılan istisnalar dışında yargı denetimine tabi tutulacağı yolundaki Anayasa'nın 125. maddesinde yer alan kuralla bağdaşmayacağı;

ayrıca, ihale makamlarınca damga vergilerinin vergi dairelerine yatırılmasının, sonuçta vergi idareleri tarafından yapılmış tahsilat işlemleri olduğunu gösterdiği; bu tahsilat işlemlerinin, vergilendirmeyle ilgili idari işlemler olduğunda duraksama bulunmadığı;

anılan tahsilat işlemleriyle hak edişlerinin eksildiğini öne süren yüklenicilerin, haklarının ihlal edildiği iddiasıyla damga vergisi tahsilatının iptali veya ödenen tutarlarının iadesi istemiyle 2577 sayılı Kanun'un 2. maddesine göre vergi yargısında dava açmalarının mümkün bulunduğu gerekçesiyle ihale kararı üzerine ihale makamınca 488 sayılı Kanun'a göre hesaplanıp işi üstlenen şirketten kesilerek veya alınarak ihale makamınca vergi idaresine ödenen damga vergisi tahsilatının iptali veya tahsil edilen tutarın iadesi istemiyle işi üstlenen şirketin vergi mahkemesinde dava açabilmesi gerektiği sonucuna ulaşılarak aykırı içtihatlar Danıştay

Vergi Dava Daireleri Kurulu kararları doğrultusunda birleştirilerek, içtihat aykırılığı giderilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Olayda mükellefi ya da sorumlusu olmamakla birlikte, nihai yüklenicisi olduğu verginin iadesi söz konusu olduğundan, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun yukarıda sözü edilen kararı uyarınca, işin esasının iade koşullarının oluşup oluşmadığının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, aksi yolda verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.

(X) KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 8. maddesinin 1. fıkrasında, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişiler, mükellef.

2. fıkrasında, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişiler de vergi sorumlusu olarak tanımlanmış; ''Vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar'' başlıklı 377. maddesinin 2686 sayılı Kanun'un 50. maddesiyle değişik 1. fıkrasında, mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri hükmü yer almış.

6802 Sayılı Gider Vergileri Kanununun 39. maddesinin 1. fıkrasında.

406 sayılı Telgraf ve Telefon Kanunu uyarınca Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuyla görev veya imtiyaz sözleşmesi imzalamak suretiyle veya 5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu uyarınca bu Kuruma bildirim yapılması veya bu Kurumca kullanım hakkı verilmesi yoluyla yetkilendirilen veya yetkilendirilmiş sayılan işletmecilerce (kablo tv altyapısı üzerinden teknik olarak verilebilecek her türlü hizmetleri dışında, görev sözleşmesi ile ulusal egemenlik kapsamındaki uydu yörünge pozisyonlarının hakları, yönetimi ve işletme yetkisine sahip olanlar hariç) sunulan hizmetlerin özel iletişim vergisine tabi olduğu kurala bağlanmış.

5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu'nun "Tanımlar ve Kısaltmalar" başlıklı 3. maddesinde; elektronik haberleşme, elektriksel işaretlere dönüştürülebilen her türlü işaret, sembol, ses, görüntü ve verinin kablo, telsiz, optik, elektrik, manyetik, elektromanyetik, elektrokimyasal, elektromekanik ve diğer iletim sistemleri vasıtasıyla iletilmesi, gönderilmesi ve alınması, elektronik haberleşme hizmeti, elektronik haberleşme tanımına giren faaliyetlerin bir kısmının veya tamamının hizmet olarak sunulması, işletmeci ise;

yetkilendirme çerçevesinde elektronik haberleşme hizmeti sunan ve /veya elektronik haberleşme şebekesi sağlayan ve alt yapısını işleten şirket olarak tanımlanmış olduğundan, söz konusu hükümlerden hareketle; özel iletişim vergisinin konusunu, 406 sayılı Kanun uyarınca Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumuyla görev veya imtiyaz sözleşmesi imzalamak suretiyle veya 5809 sayılı Kanun uyarınca bu Kuruma bildirim yapılması veya bu Kurumca kullanım hakkı verilmesi yoluyla yetkilendirilen veya yetkilendirilmiş sayılan işletmecilerce sunulan hizmetlerin oluşturduğu,

mükellefinin ise, elektronik haberleşme hizmetlerini sunan işletmeciler olduğu anlaşılmaktadır.

Öte yandan; 2577 sayılı Kanun'un 14. maddesinin 3. fıkrasının (c) bendinde, ehliyet hususu, ilk inceleme konuları arasında sayılmış; 15. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde ise ehliyetsiz kişi tarafından açılan davaların reddine karar verileceği hükme bağlanmış olup; bu hükümlere göre, idari dava açan kişinin dava ehliyetinin varlığı, açılan davanın incelenebilmesi için zorunlu bulunmaktadır.

Özel İletişim vergisinin de dahil bulunduğu dolaylı vergilerde, vergi yükünün, çeşitli ekonomik durumlardan yararlanılmak suretiyle başkalarına devredilmesi sebebiyle, nihai katlanıcısı olmamasına; yani, vergiyi kendi malvarlığından ödememesine karşın; bu vergilerin mükellefi, vergiyi doğuran olayı kendi şahsında gerçekleştiren kanuni mükelleflerdir.

İdari yargı düzeni içerisinde yer alan vergi mahkemelerinin görev alanına giren uyuşmazlıklar, mükelleflerle vergi idareleri arasındaki ilişkilerden doğan uyuşmazlıklardır. Dolayısıyla, İdari yargıda açılacak davalarda, verginin nihai katlanıcısının kim olduğuna bakılmaksızın, 213 sayılı Kanun'un anılan 377. maddesi uyarınca, dava açma yetkisi verginin mükellefine ait bulunmaktadır.

Sözü edilen hukuki durum karşısında; vergiye nihai olarak katlanan davacı tarafından açılan davanın, dava açma yetkisinin verginin mükellefine ait bulunduğu gerekçesiyle ehliyet yönünden reddedilmek üzere Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği oyuyla, Dairemiz kararına katılmıyorum.