Danıştay 7. Daire E.2022/617 K.2023/4038

Dava konusu istem: Davacı adına 2010 ve 2011 yıllarında tescilli 21 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 9018.90.84.00.19 - 9018.90.85.00.19 pozisyonunda beyan edilen eşyanın, 8543.70.90.00.19 pozisyonunda yer aldığından bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergileri ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezaları ve aynı Kanun'un 241.maddesinin (1) fıkrası uyarınca uygulanan usulsüzlük para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Bozma kararı üzerine, uyuşmazlık konusu 12/05/2010 tarih ve 4059 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinden kaynaklanan ek tahakkuk ve para cezası kararının, beyannamenin tescil tarihinden itibaren üç yıllık zaman aşımı süresi içerisinde tebliğ edilmediği; anılan beyannameye ilişkin usulsüzlük para cezası kararına ilişkin olarak ise;

gümrük vergisi aslına bağlı olmaksızın ve eylemi kabahat niteliği taşıyan usulsüzlük para cezalarında 5326 sayılı Kabahatler Kanunu'nda düzenlenen zaman aşımı sürelerinin esas alınmasının gerektiği, bu nedenle 5326 sayılı Kanun'un zaman aşımına ilişkin hükümleri uyarınca, fiile uygun ceza miktarı 50.000.00 TL'nin altında kaldığından, fiil tarihinden itibaren 3 yıl içerisinde usulsüzlük nedeniyle para cezasının uygulanarak tebliğ edilmesi gerekirken, zaman aşımı süresi geçirildikten sonra, 04/06/2013 tarihinde tebliğ edildiği, bu nedenle dava konusu zımnen ret işleminin anılan beyannameden kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı,

dava konusu işlemin ... tarih ve ... sayılı beyannamenin tahakkukuna isabet eden kısmı bakımından; anılan beyannamenin, 04/11/2011 tarih ve 28105 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 13 Seri no'lu Gümrük Genel Tebliği'nden (Tarife - Sınıflandırma Kararları) sonra tescil edilmesi nedeniyle anılan sınıflandırma kararına göre değerlendirme yapılmasının gerektiği, bu sınıflandırma kararında; ''yoğunlaştırılmış ışık atımı teknolojisi (IPL) ile çalışan, epilasyon ve cilt tedavi cihazı''na yer verildiği,

bu cihazın, epilasyon ve kozmetik gençleştirmeden, yaşlılık lekelerini, düzgün olmayan pigmentasyonu ve genişlemiş/deforme olmuş kılcal damarları yok etmeye varan bir cilt tedavisi için tasarlandığı, güzellik merkezlerinde kullanıldığı, cihazın, soğutma amaçlı; epilasyonda ya da cilt bakımı sürecinde rolü olmayan bir elektrik motoru içerdiğinin belirtildiği ve anılan eşyanın 85.43 pozisyonuna sınıflandırılmasının gerektiği, bahse konu epilasyon işleminin IPL teknolojisi ile yapıldığı, cihazın, herhangi bir medikal tedavi sağlamadığı ve profesyonel olarak kullanılmadığı,

bu nedenle, 9018 pozisyonundaki ''medikal aletler ve aparatlar'' a da dahil olmadığı açıklamasına yer verildiği, anılan sınıflandırma kararında özelliklerine yer verilen bu eşyaya ilişkin olarak Mahkemelerince yaptırılan bilirkişi incelemesi üzerine sunulan raporda;

çalışma prensipleri, kullanım alanları ve şekli belirtilen beyanname konusu eşyalar ile birebir örtüştüğü, beyanname muhteviyatı eşyanın da sınıflandırma kararında özelliklerine yer verilen eşya gibi IPL yoğunlaştırılmış ışık atımı teknolojisi ile çalıştığı, dolayısıyla, bu eşyanın sınıflandırma kararında açıkça belirtildiği üzere 8543.70.90 pozisyonunda sınıflandırılması gerektiğinden, dava konusu işlemin ... tarih ve ... sayılı beyannamenin tahakkukuna isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı,

dava konusu işlemin 13 Seri no'lu Tarife Sınıflandırma Kararından önce tescil edilen 19 adet beyannamenin tahakkukuna isabet eden kısmına gelince; bu beyannamelere ilişkin değerlendirmenin Mahkemece yaptırılan bilirkişi incelemesi üzerine düzenlenen raporda yer alan tespitlerin ve beyannamelerin tescil tarihinde yürürlükte olan Gümrük Giriş Tarife Cetvelinin birlikte değerlendirilmesi suretiyle yapılmasının gerektiği; anılan bilirkişi raporunda;

serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyalarının temel olarak IPL yoğunlaştırılmış ışık atımı teknolojisi ile çalıştığı, güzellik merkezlerinde kozmetik amaçlı kullanıldığı ve herhangi bir tıbbi tedavi için kullanılmadığı tespitine yer verildiği, 19 adet beyanname muhteviyatı eşyanın da 85.43 pozisyonunda, bu fasılın başka pozisyonlarında yer almayan veya belirtiImeyen, kendine has bir fonksiyonu olan elektrikli makina ve cihazlardan olduğu ve 8543 pozisyonunda sınıflandırılmasının gerektiği sonucuna varıldığından, bu kısma isabet eden ek tahakkukta da hukuka aykırılık görülmediği,

dava konusu işlemin bu 20 beyannameden kaynaklanan para cezası ve usulsüzlük cezasına isabet eden kısmına gelince; ithal olunan eşyanın beyanname ve eki belgelerinin incelenmesi, gerekiyorsa, eşyanın gümrük laboratuvarlarında tetkik edilmesi suretiyle gerçekte hangi tarife istatistik pozisyonunda yer aldığının tespitinin, Gümrük İdaresince, kendiliğinden yapılabilecek durumda olması,

Gümrük İdaresine sunulan bilgi ve belgelerin, eşyanın dahil olacağı tarife istatistik pozisyonunun saptanması bakımından eksik veya yanlış ya da yanıltıcı olduğu konusunda herhangi bir iddia bulunmayan olayda, cezalandırma işlemine dayanak alınacak bir eylem oluşmadığı gibi söz konusu pozisyon farklılığının Gümrük Kanunu'nun 241. maddesinin 1.maddesinde öngörülen anlamda şekle ve usule ilişkin bir aykırılık olarak değerlendirilmesi mümkün olmadığından,

dava konusu işlemin para cezalarına ve usulsüzlük cezasına ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin kısmen iptaline, kısmen de davanın reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, 13 seri no'lu Gümrük Genel Tebliği'nin yürürlük tarihinden önceki ithalat işlemlerine uygulanamayacağı, bilirkişi olarak atanan elektronik mühendisinin ürünlerin incelenmesinde bir uzmanlığının bulunmadığı, bilirkişi raporuna yapılan itirazların dikkate alınmadığı, anılan raporda "cihazın kimler tarafından kullanılıp kullanılmayacağına" ilişkin tespitin hatalı olduğu, cihazın cerrahi ve tıbbi uygulama içermediğine ilişkin tespitin ise tamamen kanaate dayalı olduğu, bu ürünlerin tedavi amacı ile işin eğitimini almış, ehil kişilerce kullanılmasının gerektiği, raporun bu haliyle hükme esas alınamayacağı; davalı idarece, dava konusu işlemin para cezası ve usulsüzlük cezalarına isabet eden kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ

Temyiz istemlerinin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

(X).KARŞI OY

Temyiz başvuruları; davacı adına 2010 ve 2011 yıllarında tescilli 21 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı 9018.90.84.00.19 - 9018.90.85.00.19 pozisyonunda beyan edilen eşyanın, 8543.70.90.00.19 pozisyonunda yer aldığından bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergileri ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezaları ve aynı Kanun'un 241.maddesinin (1) fıkrası uyarınca uygulanan usulsüzlük para cezasına vaki itirazın zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davada Mahkemece verilen kısmen iptal, kısmen ret kararının bozulması istemlerine ilişkindir.

Gümrük Giriş Tarife Cetveli incelendiğinde. 85. faslında.

Elektrikli makina ve cihazlar ve bunların aksam ve parçaları; ses kaydetmeye ve kaydedilen sesi tekrar vermeye mahsus cihazlar; televizyon görüntü ve seslerinin kaydedilmesine ve kaydedilen görüntü ve sesin tekrar verilmesine mahsus cihazlar ve bunların aksam, parça ve aksesuarı düzenlenmiş, 85.43 pozisyonunda, bu fasılın başka pozisyonlarında yer almayan veya belirtilmeyen, kendine has bir fonksiyonu olan elektrikli makina ve cihazlara yer verilmiş, 8543.70.90.00.19 pozisyonunun "--- Diğerleri".

90. faslında. Optik alet ve cihazlar, fotoğraf, sinema, ölçü, kontrol, ayar alet ve cihazları, tıbbi veya cerrahi alet ve cihazlar; bunların aksam, parça ve aksesuarı düzenlenmiş, 90.18 pozisyonunda.

Tıpta, cerrahide, dişçilikte ve veterinerlikte kullanılan alet ve cihazlar (sintigrafi cihazları, diğer elektromedikal cihazlar ve göz testine mahsus cihazlar dahil), Elektro teşhis cihazlarına (fonksiyonel araştırma veya fizyolojik parametre muayene ölçüm cihazları dahil) yer verilmiş, 9018.90.84.00.19 pozisyonun ise "--- Diğer alet ve cihazlar" olduğu açıklanmıştır.

07/06/2011 gün ve 27957 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Tıbbi Cihaz Yönetmeliğinin “Tanımlar” başlığını taşıyan 3. maddesinin (o) bendinde tıbbi cihaz; insanda kullanıldıklarında asli fonksiyonunu, farmakolojik, immünolojik veya metabolik etkiler ile sağlamayan; fakat, fonksiyonunu yerine getirirken bu etkiler tarafından desteklenebilen ve insan üzerinde bir hastalığın, yaralanmanın, sakatlığın tanısı, tedavisi, izlenmesi ve kontrol altında tutulması, hafifletilmesi veya mağduriyetin giderilmesi, anatomik veya fizyolojik bir işlevin araştırılması, değiştirilmesi veya yerine başka bir şey konulması,

doğum kontrolü amacıyla kullanılmak üzere imal edilmiş, tek başına veya birlikte kullanılabilen, imalatçısı tarafından özellikle tanı ve/veya tedavi amaçlı kullanılmak üzere imal edilmiş ve tıbbi cihazın amaçlanan işlevini yerine getirebilmesi için gerekli olan yazılımlar da dahil, her türlü araç, alet, teçhizat, yazılım, aksesuar veya diğer malzemeler olarak tanımlanmıştır.

Dava konusu uyuşmazlığın çözümü ithale konu eşyanın gümrük tarife istatistik pozisyonunun belirlenmesini gerektirdiğinden, Mahkemelerinin ara kararıyla ithale konu eşyalar üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırılmasına karar verilmesi üzerine, davacıdan temin edilen kataloglar üzerinden bilirkişi olarak tayin edilen elektrik elektronik mühendisi tarafından incelenmesi sonucu düzenlenen bilirkişi raporunda özetle;

"...cihazların kataloglarında, akne, güneş lekeleri, kırışıklık açma ve varisli damarların daraltılması gibi uygulama alanlarının olduğundan söz edilse de pratikte bu uygulamalardan başarı elde edilemediğinden bu cihazların sadece epilasyon amacıyla kullanıldığı, cihazların tıbbi olup olmadıklarıyla ilgili yasal bir tanımlama bulunmadığı, davaya konu İPL cihazlarının deri hastalığı tedavi etme özelliğinin olmadığı, cerrahi mod ve cildi kesme dikme gibi özelliklerinin olmadığı,

sadece cihazın kendi özelliği olan foto epilasyon yöntemiyle cildi tahrip etmeden kontrollü ışık flaşları, ile kıl kökünü tahrip eden bu cihazların, güzellik merkezleri veya benzer yerlerde eğitim alan estetisyenler tarafından kullanılmasında sakınca bulunmadığı, İPL cihazı kullanımı, cerrahi ve tıbbi uygulama içermediği, sadece kalıcı epilasyon amacıyla kullanıldığı için kozmetik cihaz olarak tanımlamanın doğru olacağı kanaatine varıldığı.. " tespitlerine yer verildiği anlaşılmıştır.

Mahkemece hükme esas alınan bilirkişi raporunda; cihazların kataloglarında akne, güneş lekeleri, kırışıklık açma ve varisli damarların daraltılması gibi uygulama alanlarının olduğu ancak uygulama başarılı sonuç alınamadığı için sadece epilasyon amacıyla kullanıldığına ilişkin yorum yapılmış olmakla birlikte, cihazın tedavi amaçlı kullanılıp kullanılmadığı veyahut 07 Haziran 2011 tarih ve 27957 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanan Tıbbi Cihaz Yönetmeliği'nde yer alan "tıbbi cihaz" tanımına girip girmediğinin gerekirse ilgili Türkiye İlaç ve Tıbbi Cihaz Kurumu'na sorularak,

biyomedikal mühendisi, dermatoloji uzmanı ve elektrik elektronik mühendisi tarafından hazırlanacak bir bilirkişi raporuyla yukarıda bahsedilen hususların açıklığa kavuşturulması suretiyle karar verilmesi gerekmekte olup, bu haliyle raporun hükme esas alınmayacağı sonucuna varıldığından, temyize konu kararın ek tahakkuka ilişkin kısmının bozulması gerektiği oyu ile Daire kararına katılmıyoruz.