Danıştay 7. Daire E.2024/1954 K.2025/722

Dava konusu istem: Davacı adına tescilli ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı "taze yeşil muz" cinsi eşyanın, 3350 sayılı İthalat Rejimi Kararı'nın geçici 1. maddesi ve 2818 sayılı İthalat Rejimi Kararı'nın 2. maddesi gereğince toplu konut fonuna tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen toplu konut fonu ve katma değer vergisine ve bunlar üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; olayda, 31/12/2020 tarih ve 31351 (3.

Mükerrer) sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 3350 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı'na ekli İthalat Rejimi Kararı'nın geçici 1. maddesinde, 01/01/2022 tarihi itibarıyla gümrük vergisi oranı yükselen eşya için, 01/01/2022 tarihinden önce Türkiye’ye sevk edilmek üzere bir taşıma belgesi düzenlenerek yüklemesi yapılmış ve 28/02/2022 tarihine kadar (bu tarih dâhil) ithalatına ilişkin gümrük beyannamesinin tescil edilmiş olması halinde, bu Karar'ın yayımından önceki gümrük vergisi oranlarının uygulanacağının belirtildiği,

01/01/2022 tarihi itibarıyla gümrük vergisi oranı yükselen ithale konu "taze yeşil muz" cinsi eşyanın Türkiye'ye sevk edilmek üzere 01/01/2022 tarihinden önce taşıma belgesi düzenlenerek yüklemesinin yapıldığı ve eşyanın ithalatına ilişkin mezkur beyannamelerin de 28/02/2022 tarihinden önce tescil edildiğinin anlaşıldığı uyuşmazlıkta, davacı adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannamelerinin tescil tarihleri itibarıyla ve 2818 sayılı Cumhurbaşkanı Kararına ekli İthalat Rejimi Kararına Ek Karar uyarınca gümrük vergisi oranının %7 olduğu; ancak %7 gümrük vergisi yanında 83 EUR/100 kg/net toplu konut fonu uygulanmasının da öngörüldüğü,

bilahare yürürlüğe giren 3350 sayılı Cumhurbaşkanı Kararına ekli İthalat Rejimi Kararı ile ithale konu eşya için toplu konut fonunun kaldırıldığı, bu suretle toplu konut fonu tahsil edilemeyeceği, idarece yeni alınan kararda gümrük vergisi oranının ise %145,8 oranına artırıldığı; ancak bu artırmanın da daha sonra yapılan değişiklikle uygulamasının bir yıl ileri alındığı, bu durumda, dava konusu beyannamelerin tescil tarihleri itibarıyla %7 oranında gümrük vergisi dışında başkaca bir vergi tahsil edilemeyeceği göz önünde bulundurulduğunda, işlemde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.

Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Uyuşmazlık konusu olayda, 3350 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı eki İthalat Rejimi Kararı'nda "taze muz" cinsi eşya sadece gümrük vergisine tabi tutulmakla birlikte ithaline başlanmış olan eşya dolayısıyla geçici 1. madde hükümleri doğrultusunda, yürürlükte olan ve yüksek belirlenen gümrük vergisi yerine bir önceki 2818 sayılı İthalat Rejimi Kararına Ek Karar ile belirlenen gümrük vergisi oranının uygulanması gerektiği taraflar arasında ihtilafsız olup,

oran düşüklüğünden kaynaklanan fark vergi için toplu konut fonunun aranması da ithalat rejimi kararlarının devamlılığının gereği olup ithal edilen eşyalar toplu konut fonuna tabi tutulmak suretiyle alınan ek tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı; toplu konut fonunun, 2985 sayılı Toplu Konut Kanunu'nun 2. maddesi uyarınca bu Kanun'da öngörülen hizmetlerin gerçekleştirilmesi amacıyla kurulduğu, Kanun'da toplu konut fonu ödenmeden veya noksan ödenerek gerçekleştirilen ithalatlara ilişkin müeyyide uygulanacağı yolunda herhangi bir hükme yer verilmediği,

fon payı tutarı üzerinden para cezası hesaplanmasının, Anayasa'nın 38. maddesinde ifade edilen "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık oluşturduğundan, toplu konut fonu payı ve katma değer vergisi para cezası kararında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle, istinaf isteminin kısmen kabulüyle Mahkeme kararının dava konusu işlemin ek tahakkuka isabet eden kısmının iptaline dair hüküm fıkrasının kaldırılmasından sonra ek tahakkuk yönünden davanın reddine; para cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf isteminin ise reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI

Davacı tarafından, toplu konut fonu uygulamasının 31/12/2020 tarihinde yürürlükten kaldırıldığı, beyannamelerin tescil tarihinde toplu konut fonu uygulamasının bulunmadığı, geriye dönük vergilendirme yapılamayacağı, Gümrükler Genel Müdürlüğünün 19/01/2022 tarihli yazısında.

2020 yılında geçerli olan gümrük vergisi ve toplu konut fonu tutarının toplamının, 2021 yılında yürürlüğe giren gümrük vergisi tutarından fazla olduğu durumlarda 2021 yılı gümrük vergisi oranlarının uygulanması gerektiğinin belirtildiği, davalı idarece 2021 yılında uygulanan %145,80 oranındaki gümrük vergisinin 2020 yılı için geçerli olan %7 gümrük vergisinden fazlasının şirkete iadesinden sonra hem toplu konut fonunu hem de 3 katı tutarındaki cezanın tahsil edilmek istendiği, 2020 yılı %7 oranındaki vergi ile toplu konut fonu tutarının toplamının 2021 yılında uygulanan %145,8 oranındaki gümrük vergisinden daha fazla olduğu,

kayıt belgesi alınmasından, beyannamelerin tescil ve onayına, malın teslimine kadarki sürecin, davalı idarenin bilgisi, onayı ve kontrolü dahilinde işlediği, yanlış beyan veya eksik vergi ödemesi olduğunda idarenin beyannameyi onaylamadığı ve malı teslim etmediği, bu halde dahi, 3 katı tutarında ceza kesilmesinin hukuka aykırılığını ortaya koyduğu, toplu konut fonu alınıp ceza kesilecek ise, neden %145,8 oranındaki verginin iade edildiğinin anlaşılamadığı, bu durumun hakkaniyetle bağdaşmadığı, dava konusu işlemin hukuka aykırı olduğu;

davalı idarece, toplu konut fonu 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 3. maddesi uyarınca ithalat vergileri arasında sayıldığından, para cezası kararı alınmasının kanunsuz suç ve ceza olmaz ilkesine aykırı olmadığı ileri sürülmektedir.

TARAFLARIN SAVUNMALARI

Davacı tarafından, davalı idarenin temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuş, davalı idarece savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ

Toplu konut fonunun. Anayasa'nın 167. maddesinin 2. fıkrası ile bu fıkraya dayanılarak çıkarılan 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun'da yer alan, yerli üreticinin korunması ve ithalattan kaynaklanacak vergi kayıplarının önlenmesi amacıyla, işleme konu eşyanın ithalatına uygulanan gümrük vergisi dışında benzer etki yaratan bir ek mali yükümlülük olduğu.

4458 sayılı Kanun'un 3. maddesinin, 07/07/2009 tarih ve 27281 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5911 sayılı Gümrük Kanunu ile Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 1. maddesi ile değişik 9. fıkrasında ithalat vergileri içeriğine dahil edildiği;

ilgili Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde ise, Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görülmesi ve beyana göre hesaplanan ithalat vergileri ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken ithalat vergileri arasındaki farkın, %5'i aşması halinde, ithalat vergilerinden ayrı olarak bu farkın üç katı tutarında para cezası alınacağı yönünde müeyyideye bağlandığı,

temyiz edilen İstinaf kararının dava konusu işlemin ceza kararına isabet eden kısmının iptaline ilişkin kısmının fon payı tutarı üzerinden para cezası hesaplanmasının, "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık oluşturduğu gerekçesi ile verilmesinde hukuka uygunluk bulunmamakla birlikte davacının cezalandırma işlemine dayanak alınacak bir eyleminin olmaması nedeniyle 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi ile aranan şartların oluşmadığı gerekçesi ile temyiz edilen kararın, dava konusu işlemin ceza kararına isabet eden kısmının iptali yolundaki hüküm fıkrasının onanması,

dava konusu işlemin ek tahakkuk kararına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Yedinci Dairesince, duruşmaya gerek görülmeyerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE

MADDİ OLAY

Davacı adına tescilli ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı, ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı "taze yeşil muz" cinsi eşyanın, 3350 sayılı İthalat Rejimi Kararı'nın geçici 1. maddesi ve 2818 sayılı İthalat Rejimi Kararının 2. maddesi gereğince toplu konut fonuna tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen toplu konut fonu ve katma değer vergisine ve bunlar üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT

Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın 167. maddesinin 2. fıkrasında; "Dış ticaretin ülke ekonomisinin yararına olmak üzere düzenlenmesi amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Cumhurbaşkanına yetki verilebilir." hükmü yer almaktadır.

Anayasa'nın 167. maddesinin 2. fıkrasına dayanılarak çıkarılan, 2976 sayılı Dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun'un "Amaç ve Kapsam" başlıklı 1. maddesinde, dış ticaretin, ülke ekonomisinin yararına düzenlenmesini sağlamak amacıyla ithalat, ihracat ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler konulması ve kaldırılması, bu yükümlülüklere ilişkin esasların tespit edilmesi ve oluşan fonların kullanılmasının anılan Kanun hükümlerine göre yürütüleceği, "Yetki" başlıklı 2. maddesinde, Cumhurbaşkanının bu Kanun kapsamındaki konularda düzenlemeler yapmaya yetkili olduğu,

"Ek mali yükümlülükler" başlıklı 3. maddesinde de, ithalat, ihracat veya dış ticaret işlemleri üzerine konulan ek mali yükümlülüklerin nevi, miktarı, tahsili, takibi, iadesi, gerektiğinde bütçeye irat kaydedilmesi, bir fonda toplanması ve fonun kullanım esaslarının Cumhurbaşkanı Kararında gösterileceği düzenlenmiştir.

4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 3. maddesinin, 07/07/2009 tarih ve 27281 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5911 sayılı Gümrük Kanunu ile Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 1. maddesi ile değiştirilmeden önce, "İthalat vergileri deyimi; eşyanın ithalinde öngörülen gümrük vergileri ve eş etkili vergileri, tarım politikası veya işlenmiş tarım ürünleriyle ilgili özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini " ifade ettiği hüküm altında iken söz konusu değişiklikten sonra, Bu Kanunda geçen.

"İthalat vergileri" deyimi, eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükler ile, tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde ithalatta alınacak vergileri ve diğer mali yükleri ifade ettiği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; serbest dolaşıma giriş rejimi veya kısmi muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak, yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda.

15. maddede belirtilen Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görüldüğü ve beyana göre hesaplanan ithalat vergileri ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken ithalat vergileri arasındaki farkın, %5'i aşması halinde, ithalat vergilerinden ayrı olarak bu farkın üç katı tutarında para cezası alınacağı. 15. maddesinin 3. fıkrasında.

Gümrük Tarifesininin, a) Cumhurbaşkanınca kabul edilen Türk Gümrük Tarife Cetvelini, b) Tamamen veya kısmen Türk Gümrük Tarife Cetveline dayanan veya bu cetvele alt açılımlar ekleyen ve eşya ticaretine ilişkin tarife önlemlerinin uygulanması için tespit edilen diğer cetvelleri, c) Türk Gümrük Tarifesinin kapsadığı eşyaya uygulanacak;

-Gümrük vergi oranlarını, -Tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini, (07/07/2009 tarih ve 27281 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5911 sayılı Gümrük Kanunu ile Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 67. maddesi ile,

"işlenmiş tarım ürünleriyle ilgili özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini" ibaresi "tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini" şeklinde değiştirilmiştir.) d) Türkiye'nin bazı ülkeler veya ülke grupları ile yaptığı tercihli bir tarife uygulaması gerektiren anlaşmalarda yer alan tercihli tarife uygulamalarını, e) Türkiye tarafından tek taraflı olarak bazı ülkeler, ülke grupları veya toprak parçaları için tanınan tercihli tarife uygulamalarını, f) İthalat vergilerinde,

bazı eşyaya şartlı olarak uygulanacak muafiyet veya indirim uygulamalarını, g)Yukarıdakilerin dışında kalan diğer tarife uygulamalarını kapsadığı açıklanmıştır.

Gümrük Kanunu'nun 195. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin, Gümrük İdaresi tarafından gerekli bilgiler kullanılarak tahakkuk ettirileceği belirtilmiş; 15. maddesinin 1. fıkrasında ise, anılan vergilerin, gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı öngörüldükten sonra, 7. fıkrasında da, bu maddenin 3. fıkrasının (c) bendinde, gümrük vergisi oranlarını da kapsadığı belirtilen Gümrük Tarife Cetveli, idari uygulamalarda esas tutulması zorunlu metinler arasında sayılmıştır.

4458 sayılı Kanun'un 3. ve devamı maddeleriyle de, gümrük mevzuatını uygulayarak gümrük işlemlerini yapma yetki ve görevi Gümrük İdarelerine verilmiştir. Dolayısıyla; gümrük vergi ve oranlarını uygulama görevi, gümrük mevzuatını uygulamakla görevli bu İdarelere aittir. O halde, ithal edilen eşyaya uygulanacak gümrük tarifesinin ve vergi oranının da, her beyanname ile ilgili olarak, bu İdarelerce belirlenmesi yasal zorunluluktur. Yasada, gümrük tarifesinin ve vergi oranının yükümlülerce beyanını gerekli ve zorunlu kılan bir düzenleme de mevcut değildir. Gümrük İdaresine ve onun görevlilerine ait olan bu belirlemenin gümrük mükelleflerine yaptırılması olanaklı bulunmamaktadır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan ve temyizen incelenen Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu işlemin ek tahakkuk kararına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası, aynı hukuksal gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup, davacı tarafından temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, sözü geçen hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. Davalı idarenin temyiz istemine gelince:

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde toplu konut fonunun. Anayasa'nın 167. maddesinin 2. fıkrası ile bu fıkraya dayanılarak çıkarılan 2976 sayılı Kanun'da yer alan, yerli üreticinin korunması ve ithalattan kaynaklanacak vergi kayıplarının önlenmesi amacıyla, işleme konu eşyanın ithalatına uygulanan gümrük vergisi dışında benzer etki yaratan bir ek mali yükümlülük olduğu.

4458 sayılı Kanun'un 3. maddesinin, 07/07/2009 tarih ve 27281 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5911 sayılı Gümrük Kanunu ile Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 1. maddesi ile değişik 9. fıkrasında ithalat vergileri içeriğine dahil edildiği;

ilgili Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde ise, Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görülmesi ve beyana göre hesaplanan ithalat vergileri ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken ithalat vergileri arasındaki farkın, %5'i aşması halinde, ithalat vergilerinden ayrı olarak bu farkın üç katı tutarında para cezası alınacağı yönünde müeyyideye bağlandığı anlaşılmaktadır.

Bu durumda, temyiz edilen Bölge İdare Mahkemesi kararının dava konusu işlemin ceza kararına isabet eden kısmının iptaline ilişkin hükmünün; toplu konut fonunun, 2985 sayılı Toplu Konut Kanunu'nun 2. maddesi uyarınca bu Kanunda öngörülen hizmetlerin gerçekleştirilmesi amacıyla kurulduğu, Kanun'da toplu konut fonu ödenmeden veya noksan ödenerek gerçekleştirilen ithalatlara ilişkin müeyyide uygulanacağı yolunda herhangi bir hükme yer verilmediği, fon payı tutarı üzerinden para cezası hesaplanmasının, Anayasa'nın 38. maddesinde ifade edilen "kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık oluşturduğu yolundaki gerekçesine katılma olanağı bulunmamaktadır.

Olayda, davacı adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannameleri muhteviyatı "taze yeşil muz" ticari tanımlı eşya için davalı idarece %145,8 oranında gümrük vergisi uygulandığı ve toplu konut fonu tahsil edilmediği, davacı tarafından, beyannamelerin tescil tarihleri itibarıyla yürürlükte bulunan İthalat Rejimi Kararına göre %7 oranında gümrük vergisine tabi olduğu; ancak idarece %145,8 oranında gümrük vergisi tahakkuk ettirildiği, bu iki oran arasındaki farka isabet eden gümrük vergisinin fuzulen tahsil edildiği ileri sürülerek yapılan geri verme başvurusunun kabulü üzerine,

fazladan tahsil edilen gümrük vergilerinin iade edilmesinden sonra, 0803.90.10.00.00 GTİP’inde beyan edilen "taze yeşil muz" ticari tanımlı emtianın % 7 gümrük vergisi ile birlikte aynı maddenin 6 no'lu dipnotu uyarınca 83 EUR/100 kg/net toplu konut fonu uygulanması gerektiğinin ve mezkur beyannamelerin bu vergiler üzerinden tescil edilmesi gerektiğinin tespit edildiğinden bahisle 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi uyarınca ceza kararının alındığı,

olayda, verginin fuzulen tahsil edildiğinin kabul edilmesi suretiyle iade edildiği göz önünde bulundurulduğunda Gümrük İdaresine sunulan bilgi ve belgelerin, eksik veya yanlış ya da yanıltıcı olduğu konusunda herhangi bir iddia da bulunmadığı, davacının cezalandırma işlemine dayanak alınacak bir eyleminin oluşmadığı anlaşıldığından, davalı idarenin temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddiaları, sonucu itibarıyla yerinde bulunan vergi dava dairesi kararının para cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.