Danıştay 8. Daire E.2018/4270 K.2022/1881

Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Temel Eğitim ve Staj Merkezi Yönetim Kurulu'nun 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 6. maddesinin (ı) bendi kapsamında yapılacak başvuruların değerlendirilerek karara bağlanmasında, anılan maddenin ilk fıkrasındaki düzenleme esas alınarak, staja giriş sınavının kazanıldığı tarihten sonraki hizmetlerin staj süresinden sayılan hizmetler kapsamında değerlendirileceğine ve uygulamanın bu yönde yapılmasına ilişkin … tarih ve … sayılı kararının iptaline karar verilmesi istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI

Dava konusu kararın 3568 sayılı Kanun'un 6. maddesinin (ı) bendinin uygulanışını değiştirdiği, bilanço usulüne göre defter tutulan limited şirketin muhasebe biriminde 1. derece imza yetkisini haiz muhasebenin fiilen sevk ve idaresinden sorumlu olarak 21.09.2016 tarihinde göreve başladığı, dava konusu karardan önce 21.09.2016 tarihinde başlayan ve süregelen hizmetinin bir anda yok sayıldığı, muhasebe müdürü olarak geçirilen sürenin staj süresinden sayılması gerektiği, Kanun'un uygulanışını bu denli keskin bir şekilde değiştiren kararın tarafını mağdur ettiği ileri sürülmüştür.

DAVALININ SAVUNMASI

3568 sayılı Kanun'un 6. maddesi ile Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Staj Yönetmeliği'nin 7. maddesine göre, bilanço esasında defter tutan özel kuruluşlarda geçen hizmetlerin stajdan sayılabilmesi için staja giriş sınavında başarılı olmak ve Temel Eğitim ve Staj Merkezinin eğitim programını tamamlayıp başarılı olmak zorunluluğunun bulunduğu, staja giriş sınavını kazanmadan önceki çalışmaların bir kurum yada kuruluşa kayıtlı olmaksızın, herhangi bir staj programına tabi olmadan ve denetlenmeden gerçekleştirildiğinden, bu çalışmaların stajın temel amacına hizmet ettiğini ve stajdan sayılacağını kabul etmenin mümkün olmadığı,

3568 sayılı Kanun'un 6. maddesinin 2. fıkrası incelendiğinde, 6. maddenin 1. fıkrasının (ı) bendi dışındaki tüm bentlerde bir maiyette çalışma yada yardımcı statüsü ile çalışma mevcut olup esasen bu çalışmalarda da bir mentor olduğu, yani diğer bentlerdeki kişilerin de aslında stajda edinecekleri bilgi ve birikimi yardımcılık statüsünde bir ustadan edindikten sonra bu hizmetleri stajdan saydıracak konuma geldiği, staj süresinden sayılan hizmetler konusunun Kanun'un ilk halinde gayet açıkken, 5786 sayılı Kanun ile bu konuda farklı bir düzenleme getirilmesinin bir anlam taşıdığı,

hizmetlerini stajdan saydırmak isteyen kişilerin bu hizmetlerini staja giriş sınavından sonra yapmalarının 3568 sayılı Kanun'un 6/ı maddesine ve Kanun'un amaçlarına uygun olduğu belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ : …

DÜŞÜNCESİ

Dava konusu işlemin iptaline karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir.

DANIŞTAY SAVCISI : …

DÜŞÜNCESİ

Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Temel Eğitim ve Staj Merkezi Yönetim Kurulu'nun; 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 6. maddesinin (ı) bendi kapsamında yapılacak başvuruların değerlendirilerek karara bağlanmasında, anılan maddenin ilk fıkrasındaki düzenleme esas alınarak, staja giriş sınavının kazanıldığı tarihten sonraki hizmetlerin staj süresinden sayılan hizmetler kapsamında değerlendirileceğine ve uygulamanın bu yönde yapılmasına karar verilmesine ilişkin … tarih ve … sayılı kararının, 3568 sayılı Kanun'un 6. maddesinin (ı) bendinin uygulanışını değiştirdiği, muhasebe müdürü olarak geçirilen sürenin staj süresinden sayılması gerektiği belirtilerek iptali istenilmektedir.

3568 sayılı Kanun ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Staj Yönetmeliği'nde bilanço esasında defter tutulan özel kuruluşlarda geçen hizmetlerin stajdan sayılabilmesi için staja giriş sınavında ve Temel Eğitim ve Staj Merkezinin eğitim programında başarılı olmak zorunluluğunun bulunduğu, staja giriş sınavını kazanmadan önceki çalışmalar bir kurum ya da kuruluşa kayıtlı olmaksızın, herhangi bir staj programına tabi olmadan ve denetlenmeden gerçekleştirildiğinden bu çalışmaların stajın temel amacına hizmet ettiğini ve stajdan sayılacağını kabul etmenin mümkün olmadığı, düzenlemeyle stajda edinilen bilgi ve birikimin bir ustadan öğrenildikten sonra kamil hale geleceği öngörüldüğünden davanın reddine karar verilmesinin uygun olacağı düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Sekizinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

MADDİ OLAY ve HUKUKİ SÜREÇ :

Davacı, serbest muhasebeci mali müşavirlik stajı yapmak üzere 25.08.2016 tarihinde staj başvurusunda bulunmuş, 03.03.2018 tarihinde yapılan 2018/1. Dönem staja giriş sınavından 65,02 puan alarak başarılı olmuş ve staj yapma hakkı elde etmiştir.

Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Temel Eğitim ve Staj Merkezi (TESMER) Yönetim Kurulu'nun …tarih ve … sayılı kararının … gündemiyle 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Staj ve Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" başlıklı 6. maddesinin (ı) bendi kapsamında yapılacak başvuruların değerlendirilerek karara bağlanmasında, anılan maddenin ilk fıkrasındaki düzenleme esas alınarak, staja giriş sınavının kazanıldığı tarihten sonraki hizmetlerin staj süresinden sayılan hizmetler kapsamında değerlendirilebileceğine ve uygulamanın bu yönde yapılmasına karar verilmiş, bu karar 13.07.2017 tarih ve bila sayılı yazı ile Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Odası Başkanlıklarına bildirilmiştir.

Davacı, 09.04.2018 tarihli dilekçe ile TESMER Yönetim Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararı ile yapılan uygulama değişikliğinin kendisini kapsamaması gerektiğini zira 21.09.2016 tarihinden bu yana … Sigorta Aracılık Hizmetleri Limited Şirketinin muhasebe biriminde 1. derece imza yetkisine haiz muhasebenin fiilen sevk ve idaresinden sorumlu olarak muhasebe müdürü unvanıyla çalışmakta olduğunu belirterek hizmetlerinin staj süresinden sayılması talebinde bulunmuştur.

Davalı idarece 04.06.2018 tarih ve bila sayılı cevabi yazı ile 3568 sayılı Kanunun 6. maddesinin ikinci fıkrasının (ı) bendi kapsamında yapılan başvuruların incelenmesinde, aynı Kanunun 6. maddesinin birinci fıkrası ile TESMER Yönetim Kurulunun 08.06.2017 tarih ve 22 sayılı kararı gereği staja giriş sınavının kazanıldığı tarihten itibaren ve bu tarihe uyan staja başlama ayından sonraki imza yetkisiyle yapılan hizmetlerin staj süresinden sayılacağı, 3568 sayılı Kanunun 4. ve 5. maddelerinde yer alan mesleğin genel ve özel şartlarının sağlanıp sağlanmadığı tespit edilmeksizin, Oda nezdinde staj kaydı olmadan,

staj eğitim programına tabi olmaksızın ve staja giriş sınavını kazanmadan yapılan çalışmaların staj süresinden sayılan hizmet kapsamında değerlendirilmesi olanaklı olmadığı gibi bu tür çalışmaların stajın amacı olan mesleki disiplin, bilgi, deneyim ve yeterliğe sahip meslek mensubu yetiştirilmesini sağlamadığı, bu nedenle staja giriş sınavından başarılı olduktan sonraki ilk staja başlama ayında staj koşullarını sağlayarak ve Odaya bildirimde bulunarak yerine getirilecek çalışmaların staj süresinden sayılabileceğinin davacıya bildirilmesi üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.

İNCELEME VE GEREKÇE

İlgili Mevzuat:

3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Serbest muhasebeci mali müşavir olabilmenin özel şartları" başlıklı 5. maddesinde, A) Serbest muhasebeci mali müşavir olabilmek için aşağıdaki özel şartlar aranır.

a) Hukuk, iktisat, maliye, işletme, muhasebe, bankacılık, kamu yönetimi ve siyasal bilimler dallarında eğitim veren fakülte ve yüksekokullardan veya denkliği Yükseköğretim Kurumunca tasdik edilmiş yabancı yükseköğretim kurumlarından en az lisans seviyesinde mezun olmak veya diğer öğretim kurumlarından lisans seviyesinde mezun olmakla beraber bu fıkrada belirtilen bilim dallarından lisansüstü seviyesinde diploma almış olmak.

b) (Değişik bend: 10.07.2008 - 5786 S.K/madde 3) En az üç yıl staj yapmış olmak.

c) Serbest muhasebeci mali müşavirlik sınavını kazanmış olmak.

(Değişik 2. paragraf: 10.07.2008 - 5786 S.K/Madde 3) Kanunları uyarınca vergi inceleme yetkisini almış ve mesleki yeterlilik sınavında başarılı olduktan sonra yeminli mali müşavirlik sınavını vermiş olanlarda, serbest muhasebeci mali müşavirlik sınavını kazanmış olma şartı aranmaz.

d) Serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatını almış olmak.; "Staj ve staj süresinden sayılan hizmetler" başlıklı 6. maddesinde, "Serbest muhasebeci mali müşavirlik stajı, bağımsız çalışan serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında veya şirketlerinde yapılır. Staja başlayabilmek için staja giriş sınavını kazanmak ve Birlik tarafından kurulan Temel Eğitim ve Staj Merkezinin eğitim programını tamamlayıp başarılı olmak şarttır. Temel Eğitim ve Staj Merkezinin kurs ve seminerlerinde geçen ve altı ayı aşmayan süreler, staj süresinden sayılır. İkinci fıkranın (a), (b), (c), (d), (e), (f), (g), (h) ve (i) bentlerindeki stajdan sayılan hizmetlerde bulunanlar bu fıkra kapsamı dışındadır.

Aşağıdaki bentlerde sayılan hizmet süreleri staj süresinden sayılır.

a) Kanunları uyarınca vergi incelemesine yetkili olanların, bu yetkiyi aldıktan sonra kamu hizmetinde geçen süreleri,

b) 4059 sayılı Hazine Müsteşarlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun uyarınca Hazine Müsteşarlığı Hazine Kontrolörleri Kurulunda denetim yetkisine sahip olarak çalışan denetim elemanlarının bu hizmetlerde geçen süreleri ile 5411 sayılı Bankacılık Kanunu uyarınca banka denetimine yetkili olanların bu hizmetlerde geçen süreleri,

c) 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu uyarınca Sermaye Piyasası Kurulunda denetime yetkili olarak çalışanların bu hizmetlerde geçen süreleri ile aynı Kanunun ek 1 inci maddesine göre kurulan Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu uzmanlarının bu kurulda geçen hizmet süreleri,

d) 3056 sayılı Başbakanlık Teşkilatı Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin Değiştirilerek Kabulü Hakkında Kanun uyarınca Başbakanlık Teftiş Kurulunda görev yapan denetim yetkisine sahip Başbakanlık müfettişlerinin bu hizmetlerde geçen süreleri,

e) 178 sayılı Maliye Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname uyarınca görev yapan Bütçe Kontrolörleri, Muhasebat Kontrolörleri ve Milli Emlak Kontrolörlerinin bu hizmetlerde geçen süreleri,

f) 3143 sayılı Sanayi ve Ticaret Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki Kanun ile 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre ticaret şirketleri nezdinde denetim yetkisine sahip olan Sanayi ve Ticaret Bakanlığı müfettişleri ve kontrolörlerinin denetim hizmetlerinde geçen süreleri,

g) Vergi yargısında görev yapan hakimlerin bu görevlerde geçen süreleri,

h) Türkiye genelinde mali denetim yapan banka müfettişlerinden yarışma sınavı ile mesleğe giren ve yeterlilik sınavında başarılı olanların, bu yetkiyi aldıkları tarihten itibaren bankalarda ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarında geçen süreleri,

ı) Kamu kuruluşlarının veya bilanço esasında defter tutan özel kuruluşların muhasebe birimlerinde birinci derece imza yetkisini haiz, muhasebenin fiilen sevk ve idare edilmesinden veya mali denetiminden sorumlu bulunanların bu hizmetlerde geçen süreleri ile bu birimlerde görev yapan serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirlerin gözetim ve denetiminde bunların sayısını geçmemek üzere, oda nezdinde staj dosyası açtırmış ve staja başlama sınavını kazanmış olan aday meslek mensuplarının staja başlama sınavını kazandıkları tarihten itibaren, staj koşullarını yerine getirmeleri halinde bu hizmetlerde geçen süreleri,

i) Bu Kanunun 5 inci maddesinin (A) fıkrasının (a) bendinde sayılan konularda öğretim üyesi, öğretim görevlisi veya araştırma görevlisi olarak çalışanların bu görevlerde geçen hizmet süreleri." düzenlemesine yer verilmiştir.

Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik stajı yapacak aday meslek mensuplarının yetiştirilmeleri ve mesleğe hazırlanmaları için tabi tutulacakları stajın usul ve esaslarını düzenlemek amacıyla 23.08.1997 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Staj Yönetmeliği'nin.

"Aday Meslek Mensubu Olma Şartları" başlıklı 7. maddesinin 1. fıkrasında, "Serbest muhasebeci mali müşavirlik stajına başlamak için Kanunun 4 üncü maddesindeki genel şartlar ile 5/A-a maddesindeki öğrenim şartlarını haiz, staja giriş sınavından en az 60 puan almış ve Birlik tarafından belirlenen staj giderlerini yatırmış olmak gerekir.".

"Staj ve Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" başlıklı 9. maddesinin 25.12.2012 tarihli değişik halinde, "Kanunun 6. maddesinde belirtilen süreler staj süresinden sayılır ve süre bu kadar kısalır. Buna göre; a) (Değişik:RG-25/12/2012-28508) Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik stajı, bağımsız çalışan serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında veya şirketlerinde yapılır.

Staja başlayabilmek için staja giriş sınavını kazanmak ve Birlik tarafından kurulan TESMER’in eğitim programını tamamlayıp başarılı olmak şarttır. TESMER’in kurs ve seminerlerinde geçen ve altı ayı aşmayan süreler, staj süresinden sayılır. Kurs ve seminerlerde geçen ve altı ayı aşmayan sürelerin stajdan sayılmasına ilişkin esaslar TESMER Yönetim Kurulunca belirlenir.

Kanunun 6 ncı maddesinin ikinci fıkrasının (a), (b), (c), (d), (e), (f), (g), (h) ve (i) bentlerindeki stajdan sayılan hizmetlerde bulunanlar bu fıkra kapsamı dışındadır...". "Staj Programı ve Zorunlu Eğitim" başlıklı 10. maddesinde ise, "Staj konuları, çalışma programları ve staja ilişkin zorunlu eğitim programı TESMER tarafından hazırlanır. Adaylar, stajın başladığı tarihten itibaren, staj süresince zorunlu eğitime tabi tutulurlar.

Bu eğitime katılmayan adayların stajı iptal edilir. Zorunlu eğitim programı; staj süresinin tamamı için bir bütün olarak uygulanır. TESMER Şubeleri ve Odalar staj konuları, çalışma programları ve Zorunlu Eğitim Programlarını mensuplarına duyurur ve uygulanmasını denetler." düzenlemesine yer verilmiştir.

Staj ve Sınavlara İlişkin Usul ve Esaslar Hakkındaki Uygulama Yönergesi'nin "8.1- Staj Yapılacak İşyerleri" başlığı altında, "TESMER Şubesi / Oda nezdinde staj dosyası açtırmak ve Staja Giriş Sınavında başarılı olmak koşulu ile aşağıda sıralanan işyerlerinin muhasebe birimlerinde staj yapılabilir: 1) Belediyelerin, Türk Ticaret Kanununda tarif edilen tüzel kişiliğe sahip A.Ş, Ltd. şirketlerinde meslek mensubu gözetim veya denetiminde staj yapılabilir ya da Yasa'nın 6/ı maddesine göre, imza yetkisi ile yapılan çalışmalar staj süresinden sayılır.

2) Bilanço esasına göre defter tutmak kaydıyla.

Ticaret sicile tescil edilmiş iktisadi işletmelerde, serbest bölgelerde faaliyet gösteren işletmelerde, organize sanayi bölgesi müdürlüklerinde, vakıflar, kooperatifler, birlikler, dernekler, odalar ve sendikalarda meslek mensubu gözetim veya denetiminde staj yapılabilir."; aynı Yönergenin "Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" başlıklı 8.2.1. bölümünde, "3568 sayılı Yasa'nın 5786 sayılı Kanunla değişik 6. maddesinin ikinci fıkrasının (a), (b), (c),(d), (e), (f), (g), (h) ve (i) bentlerindeki hizmetleri yerine getirenlerin hizmette geçen süreleri staj süresinden sayılır.

Bunlardan, Staja Giriş Sınavında başarılı olma ve Temel Eğitim ve Staj Merkezinin eğitim programını (e-stajyer eğitimi) tamamlama şartı aranmaz. (...) Bu kapsamda başvuruda bulunacak adayların, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik Sınav dosyası ile birlikte hizmet belgelerini bulundukları ilin TESMER Şubesine / Odasına teslim etmeleri gerekmektedir.

TESMER Şubesi / Oda tarafından, başvurusu uygun bulunan adayların hizmet bilgileri TEOS'daki staj kütüğüne işlenir, sınav başvuruları yapılır.".

"Özel Kuruluşlarda Görev Yapanlar" başlıklı 8.2.3. başlıklı bölümünde ise, "Bilanço esasında defter tutan özel kuruluşların muhasebe birimlerinde birinci derece imza yetkisini haiz, muhasebenin fiilen sevk ve idare edilmesinden veya mali denetiminden sorumlu bulunanların bu hizmetlerde geçen süreleri TESMER Şubesi / Oda nezdinde staj dosyası açtırmak, Staja Giriş Sınavını kazanmış olmak ve TESMER'in Eğitim Programlarını (e-stajyer eğitimi) tamamlamaları koşulu ile staj süresinden sayılır.

Yukarıda belirtilen yetki ile muhasebe müdürü, mali işler müdürü veya benzer unvanla çalışanlar çalıştıkları firmada bu koşullarda sorumlu olarak yeterli süreyi kapsayacak şekilde çalıştıklarını.

Ticaret Sicil Gazetesi, imza sirküleri, sigortalı işe giriş belgesi ve ilk ve son aylara ilişkin sigortalı aylık hizmet belgeleri, barkodlu sigortalı hizmet dökümü (SGK onaylı veya e-Devlet kapısı üzerinden alınmış ve TESMER Şubesi / Oda tarafından doğrulaması yapılmış) ile belgelendirildiğinde bu süreler staj süresi olarak değerlendirilir. TESMER veya TESMER Şubesi / Oda tarafından gerek görülmesi halinde hizmetin belgelenmesine ilişkin adaydan başkaca belgeler istenilebilir.

Bu madde kapsamında, çalışmalarını staj süresinden saydırmak isteyen adaylar, bulundukları il ya da bölgenin TESMER Şubesine / Odaya staj başvurusunda bulunur, TEOS stajyer kütüğüne kaydını yaptırır, ilgili staj giderlerini öder, Staja Giriş Sınavına katılır ve başarılı olması halinde yapmış olduğu hizmetlere ilişkin istenen belgeleri sunar.

Staja Giriş Sınavında başarılı olan adayın hizmetlerine ilişkin sunmuş olduğu belgeler TESMER Şubesi / Oda tarafından incelenir, uygun bulunanların hizmet süreleri staj süresinden sayılır.

" hükmü yer almıştır.

Dava Konusu TESMER Yönetim Kurulu'nun … tarih ve … sayılı kararının İncelenmesi: Dava konusu TESMER Yönetim Kurulunun karar metninde "Staj, Staj Süresinden Sayılan Hizmetler, Arabuluculuk ve Tahkim Eğitimleri" olarak belirlenen 5 gündem maddesinin bulunduğu, davaya konu edilen düzenlemenin ise, … numaralı gündem maddesinde yer aldığı, her ne kadar davacı tarafından söz konusu kararın tamamının iptali istenilmiş ise de; davalı idareye yapılan başvuru üzerine … tarih ve … sayılı karar dayanak alınarak davacı talebinin reddedildiği de dikkate alındığında, davacının iptal talebinin, dava konusu Yönetim Kurulu kararının 2 numaralı gündem maddesine hasren incelenmesi gerekmektedir.

Uyuşmazlığın çözümü için 3568 sayılı Kanun'un "Staj ve Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" başlıklı 6. maddesinin, 10/07/2008 tarihli değişiklikten önceki ve sonraki hükümlerinin karşılaştırmalı olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Buna göre. 3568 sayılı Kanun'un 10.07.2008 tarihli ve 5786 sayılı Kanun ile değişmeden önceki 6. madde başlığı "Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" şeklinde düzenlenmiş ve maddenin (b) bendinde.

"Kamu kuruluşlarının veya bilanço esasında defter tutan özel kuruluşların muhasebe birimlerinde birinci derece imza yetkisini haiz, muhasebenin fiilen sevk ve idare edilmesinden veya mali denetiminden sorumlu bulunanların bu hizmetlerinde geçen süreleri" nin staj amacıyla serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında çalışılmış süre olarak kabul edileceği açıkça düzenlenmiş olmasına rağmen, anılan Kanun'un 10/07/2008 tarihli 5786 sayılı Kanun ile değiştirilen halinde 6. madde başlığı "Staj ve Staj Süresinden Sayılan Hizmetler" şeklinde düzenlenmiş ve maddenin (ı) bendinde.

"Kamu kuruluşlarının veya bilanço esasında defter tutan özel kuruluşların muhasebe birimlerinde birinci derece, imza yetkisini haiz, muhasebenin fiilen sevk ve idare edilmesinden veya mali denetiminden sorumlu bulunanların bu hizmetlerde geçen süreleri ile bu birimlerde görev yapan serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirlerin gözetim ve denetiminde bunların sayısını geçmemek üzere, oda nezdinde staj dosyası açtırmış ve staja başlama sınavını kazanmış olan aday meslek mensuplarının staja başlama sınavını kazandıkları tarihten itibaren,

staj koşullarını yerine getirmeleri halinde bu hizmetlerde geçen süreleri" nin staj süresinden sayılacağı belirtilerek ikili bir ayrıma gidilmiştir.

Bu ayrımda; çalışma sürelerinin değerlendirilmesinde 1. kısımda belirtilen muhasebe birimlerinde birinci derece imza yetkisini haiz, muhasebenin fiilen sevk ve idare edilmesinden veya mali denetiminden sorumlu olanların maddenin eski halinde olduğu gibi bu hizmetlerde geçen sürelerinin şarta bağlı olmaksızın staj süresinden sayılacağı, 2. kısımda belirtilen serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavirlerin gözetim ve denetiminde bunların sayısını geçmemek üzere, oda nezdinde staj dosyası açtırmış ve staja başlama sınavını kazanmış olanlar açısından ise yeni düzenleme ile "staja başlama sınavını kazandıkları tarihten itibaren,

staj koşullarını yerine getirmeleri halinde bu hizmetlerde geçen süreleri" nin staj süresinden sayılacağı belirtilmek suretiyle bu durumda olanlar açısından koşul getirildiği görülmektedir.

Buna göre, 3568 sayılı Kanun'un 6. maddesi hükmü bir bütün olarak değerlendirildiğinde, 1. fıkrada "staja başlayabilmek için staja giriş sınavını kazanmak ve Birlik tarafından kurulan Temel Eğitim ve Staj Merkezinin eğitim programını tamamlayıp başarılı olmak" yükümlülüğünden muaf olanların 6. maddesinin ikinci fıkrasının (a), (b), (c), (d), (e), (f), (g), (h) ve (i) bentlerinde tahdidi olarak sayıldığı,

(ı) bendi kapsamına girenlerin ise bu yükümlülükten muaf olamayacağı ve dolayısıyla staj giriş sınavında başarılı olmak ve eğitim programını tamamlamak zorunda olduğu açık olmakla birlikte, maddenin 1. fıkrasındaki muafiyet düzenlemesi ile 2. fıkrasının (ı) bendindeki stajdan sayılacak sürelere ilişkin düzenlemenin birbirinden ayrı olarak değerlendirilmesi gerektiği, kişilerin, sınav ve eğitimden muaf olmasalar dahi (ı) bendinde düzenlenen şartları sağlamaları halinde duruma göre hallerine uyacak şekilde stajdan önceki veya sonraki çalışma sürelerinin stajdan sayılmasını talep edebilecekleri sonucuna varılmaktadır.

Öte yandan Kanun'un 6. maddesinin ikinci fıkrasının (ı) bendindeki düzenlemenin, bilanço esasına göre defter tutan özel kuruluşlarda geçen hizmetlerin stajdan sayılabilmesi için bu çalışmaların staja başlama sınavını kazandıktan sonra yapılması gerektiği şeklinde yorumlanması, (ı) bendinin stajdan sayılan hizmetler başlığı altında sayılması amacına da ters düşer niteliktedir.

Bu durumda, her ne kadar davalı idare tarafından, staja giriş sınavını kazanmadan önceki çalışmaların bir kurum ya da kuruluşa kayıtlı olmaksızın, herhangi bir staj programına tabi olmadan ve denetlenmeden gerçekleştirildiğinden, bu çalışmaların stajın temel amacına hizmet etmediği ve stajdan sayılacağını kabul etmenin mümkün olmadığı, Kanunun 6. maddesinin 2. fıkrasında (ı) bendi dışındaki tüm bentlerde bir maiyette çalışma ya da yardımcı statüsü ile çalışmanın mevcut olduğu belirtilmekte ise de.

Kanun'un düzenleniş şekli ve amacı da göz önünde bulundurulduğunda, adayın staja giriş sınavını kazandığı tarihten itibaren, staj koşullarını yerine getirmesi halinde staja giriş sınavını kazanmadan önceki bilanço esasına göre defter tutan özel kuruluşlarda yapılan çalışmalarının TESMER Şubesi/Oda tarafından inceleneceği ve uygun bulunanların hizmet sürelerinin staj süresinden sayılacağı anlaşıldığından, Kanunla verilen yetkiyi sınırlayan dava konusu … tarih ve … sayılı kararın … numaralı gündem maddesi ile karara bağlanan düzenlemede hukuka ve mevzuata uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmaktadır.